genel kabul görmüş muhasebenin temel kavramları
advertisement
AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 1234567891011- GENEL KABUL GÖRMÜŞ MUHASEBENİN TEMEL KAVRAMLARI Sosyal Sorumluluk Kavramı Kişilik Kavramı İşletmenin Sürekliliği Kavramı Parayla Ölçülme Kavramı Maliyet Esası Kavramı Tarafsızlık ve Belgelendirme Tutarlılık ( Devamlılık) , Muhasebe Politikalarında sık sık değişiklik yapmamak Tam Açıklama İhtiyatlılık Önemlilik Özün önceliği Kavramı 1- SOSYAL SORUMLULUK Muhasebe işlevini yerine getirme konusundaki sorumluluğu belirtmektedir. Muhasebenin organizasyonunda, muhasebe uygulamalarının yürütülmesinde ve mali tabloların düzenlenmesi ve sunulmasında belli kişi ve grupların değil tüm toplumun çıkarlarının gözetilmesi ve dolayısıyla bilgi üretilmesinde gerçeğe uygun , tarafsız ve dürüst kavranılması gereğini ifade eder. 2- KİŞİLİK KAVRAMI İşletmenin ayrı bir kişiliğe sahip olduğunu ve o işletmenin muhasebe işlemlerinin bu kişilik adına yürütülmesi gerektiğini öngörür. 3- İŞLETMENİN SÜREKLİLİĞİ KAVRAMI İşletmenin faaliyetlerini bir süreye bağlı olmaksızın sürdüreceğini ifade eder. işletme sahiplerinin yada hissedarlarının yaşam süreleriyle bağlı değildir. işletmenin sürekliliği kavramı maliyet esasının temelini oluşturur. 4- DÖNEMSELLİK KAVRAMI İşletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün, belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat gelir ve karlarının aynı döneme ait , maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması bu kavram gereğidir. 5- PARAYLA ÖLÇÜLME KAVRAMI Parayla ölçülebilen, iktisadi olan ve işlemlerin muhasebeye ortak bir ölçü olarak, para birimi ile yansıtılmasını ifade eder. muhasebe işlemleri ulusal para birimlerine göre yapılır. 6- MALİYET ESASI KAVRAMI Para mevcudu, alacaklar ve maliyetinin belirlenmesi mümkün veya uygun olmayan diğer kalemler hariç, işletme tarafından edinilen varlık ve hizmetlerin muhasebeleştirilmesinde, bunların elde edilme maliyetlerinin esas alınması gereğini ifade eder. 7- TARAFSIZLIK VE BELGELENDİRME KAVRAMI Muhasebe kayıtlarının gerçek durumu yansıtan ve usulüne uygun olarak düzenlenmiş, objektif belgelere dayandırılması ve muhasebe kayıtlarına esas alınacak yöntemlerin seçilmesinde tarafsız ve önyargısız davranılması gereğini ifade eder. 8- TUTARLILIK KAVRAMI Muhasebe uygulamaları için seçilen muhasebe politikalarının bir birini izleyen dönemlerde değiştirilmeden uygulanması gereğini ifade eder. işletmenin mali durumunun , faaliyet sonuçlarının ve bunlara ilişkin yorumların karşılaştırılabilir olması, bu kavramın amacını oluşturur. tutarlılık kavramı benzer olay ve işlemlerde kayıt düzenleriyle değerleme ölçülerinin değişmezliğini ve mali tablolarda , birim ve içerik yönünden tekdüzeni öngörür. geçerli nedenin bulunduğu durumlarda işletmeler uyguladıkları muhasebe politikalarını değiştirebilirler. ancak bu değişiklikleri ve bunların parasal etkilerini mali tabloların dipnotlarında açıklanması zorunludur. 9- TAM AÇIKLAMA KAVRAMI Mali tablolardan ve bu tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların doğru karar vermelerine yardımcı olacak ölçüde , yeterli , açık ve anlaşılır olmasını ifade eder. mali tablolarda finansal bilgilerin tam olarak açıklanması yanında , mali tabloların kalemleri kapsamında yer almayan ancak alınacak kararları etkileyebilecek , gerçekleşmesi muhtemel olaylara da yer verilmesi , bu kavram gereğidir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 1 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 10- İHTİYATLILIK KAVRAMI Muhasebe olaylarında temkinli davranılması ve işletmenin karşılaşabileceği risklerin göz önüne alınması gereğini ifade eder. bu kavramın sonucu olarak, işletmeler muhtemel giderleri ve zararları için karşılık ayırırlar. muhtemel gelir ve karları için ise gerçekleşme dönemlerine kadar herhangi bir muhasebe işlemi yapmazlar. ancak bu kavramın gizli yedekler veya gereğinden fazla karşılıklar ayrılmasına gerekçe oluşturmaz. 11- ÖNEMLİLİK KAVRAMI Bir hesap kalemi veya bir olayın nispi ağırlık ve değerinin , mali tablolara dayanılarak yapılacak değerlemeler veya alınacak kararların etkileyebilecek düzeyde olmasını ifade eder. önemli hesap kalemleri , finansal olaylar ve diğer hususların mali tablolarda yer alması zorunludur. 12-ÖZÜN ÖNCELİĞİ KAVRAMI:İşlemlerin muhasebeye yansıtılmasında ve onlara ilişkin değerlendirmelerin yapılmasında , birimlerden çok özlerinin esas alınması gereğini ifade eder. genel olarak işletmelerin birimleri ve özleri paralel olmakla birlikte bazı durumlarda farklılıklar ortaya çıkabilir. bu takdirde özün biçime önceliği esastır. MUHASEBE POLİTİKALARININ AÇIKLANMASI 1- 234567- Mali tablolar işletmenin sürekliliği, tutarlılık ve dönemsellik kavramlarına dayanılarak hazırlanmış ise bunların açıklanması istenmez ancak bunlardan birinin eksik olması halinde mali tabloların dipnotlarında nedenleri ile birlikte açıklanmalıdır. İhtiyatlılık, özün önceliği ve önemlilik kavramları muhasebe politikaları anlaşılır ve kısa olarak açıklanmalıdır. Mali tabloların içerdiği bütün muhasebe politikaları anlaşılır ve kısa olmalıdır. Kullanılan muhasebe politikalarıyla ilgili açıklamalar mali tablolarla bütünlük oluşturur. Politikalara ilişkin açıklamalar yönetim tarafından muhasebe departmanına toplu olarak verilmelidir. Bilanço ve gelir tablosundaki hatalar muhasebe politikalarının açıklanması ve dipnotlarda belirtilmesi suretiyle düzeltilmiş olmaz, düzeltme ancak muhasebe kayıt ve tekniğine uygun olarak yapılır ve mali tablolara yansıtılır. Mali tablolar dönemler itibariyle karşılaştırılabilir nitelikte olmalıdır. Mali politikalarda, cari dönem veya gelecekte dönemlerde önemli etki yaratan veya yaratabilecek bir değişiklik yapılmış ise durum nedenleri ile birlikte açıklanmalı ve bunun mali tablolara olan etkileri gösterilmelidir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 2 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK GENEL KABUL GÖRMÜŞ MUHASEBE (MALİ TABLOLAR) İLKELERİ Mali tablolar ilkeleri , temel mali tabloların düzenlenmesinde işletmeler tarafından uygulanacak kuralları ifade eder. Mali tablolar 1- bilanço 2- gelir tablosu 3- Şatışların maliyeti tablosu 4- Fon akım tablosu 5- Nakit akım tablosu 6- Kar dağıtım tablosu 7- Öz kaynaklar değişim tablosu MALİ TABLOLARIN AMAÇLARI 1- Yatırımcılar, kredi verenler ve diğer ilgililer için karar almada yararlı bilgiler sağlamak. 2- Gelecekteki nakit akımlarını değerlendirmede yararlı bilgiler sağlamak, 3- Varlıklar, kaynaklar ve bunlardaki değişiklikler ile işletme faaliyet sonuçları hakkında bilgi sağlamak. MALİ TABLOLARDAKİ BİLGİLERİN ÖZELLİKLERİ Mali tabloların anlaşılabilir, güvenilir, karşılaştırılabilir olması, zamanında düzenlenmesi gerekir. MALİ TABLOLARIN DÜZENLENME İLKELERİ 1- Gelir tablosu ilkeleri 2- Bilanço ilkeleri a- Varlıklara ilişkin ilkeler b- Yabancı kaynaklara ilişkin ilkeler c- Özkaynaklara ilişkin ilkeler. GELİR TABLOSU İLKELERİ Gelir tablosu ilkelerinin amacı; satışların, gelirlerin, satışların maliyetinin , giderlerin, kar ve zararlara ait hesapların ve belli dönemlere ait işletme faaliyeti sonuçlarının sınıflandırılmış ve gerçeğe uygun olarak gösterilmesini sağlamaktır. 1gerçekleşmemiş satışlar, gelir ve karlar; gerçekleşmiş gibi veya gerçekleşenler gerçek tutarından fazla veya az gösterilmemelidir 2belli bir dönemin satışları için gelirleri bunları elde etmek için yapılan satışların maliyeti ve giderleri ile karşılaştırılmalıdır. 3Maddi ve maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıklar için uygun amortisman ve tükenme payı ayrılmalıdır. 4Maliyetler; maddi duran varlıklar, stoklar, onarım ve bakım ve diğer gider grupları arasında uygun bir şekilde dağıtılmalıdır. Bunlardan direkt olanları doğrudan doğruya, birden fazla faaliyeti ilgilendirenleri zaman ve kullanma faktör dikkate alınarak tahakkuk ettirilip, dağıtılmalıdır. 5Arızi ve olağanüstü niteliğe sahip kar ve zararlar meydana geldikleri dönemde tahakkuk ettirilmeli, fakat normal faaliyet sonuçlarından ayrı olarak gösterilmelidir. 6Bütün kar ve zararlardan, önceki dönemlerin mali tablolarından düzeltme yapılmasını gerektirecek büyüklük ve niteliktekiler dışında kalanlar, dönemin gelir tablosunda gösterilmelidir. 7Karşılıklar, işletmenin karını keyfi bir şekilde azaltmak veya bir döneme ait karı diğer döneme aktarmak amacıyla kullanılmamalıdır. 8Dönem sonuçlarının tespiti ile ilgili olarak uygulama gelen değerleme esasları ve maliyet yöntemlerinde bir değişiklik yapıldığı takdirde, bu değişikliğin etkileri açıkça belirtilmelidir. 9Bilanço tarihinde var olan ve sonucu belirsiz bir veya birkaç olayın gelecekte ortaya çıkıp çıkmamasına bağlı durumları ifade eden, şarta bağlı olaylardan kaynaklanan, makul bir şekilde gerçeğe yakın olarak tahmin edilebilen gider ve zararlar, tahakkuk ettirilerek gelir tablosuna yansıtılır. BİLANÇO İLKELERİ: Bu ilkelerin amacı: sermaye koyan veya sonradan kendilerine ait karı işletmede bırakan sahip ve hissedarlar ile alacaklıların işletmeye sağladıkları kaynaklar ve bunlarla elde edilen varlıkların muhasebe kayıt hesap ve tablolarında anlamlı bir şekilde tespit edilmesi ve gösterilmesi yoluyla belli bir tarihte işletmenin mali durumunu açıklıkla ve ilgililer için gerçeğe uygun olarak yansıtılmalıdır. VARLIKLARI İLİŞKİN İLKELER: 1İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşebilecek varlıkları, bilançoda dönen varlıklar grubu içinde gösterilir. 2İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde paraya dönüşemeyen hizmetlerin bir hesap döneminden daha uzun süre yararlanılan uzun vadeli varlıkları, bilançoda duran varlıklar grubu içinde gösterilir. 3Bilançoda varlıkları, bilanço tarihteki gerçeğe uygun değerleriyle gösterebilmek için varlıklardaki değer düşüklüklerini göstererek karşılıkların ayrılması zorunludur. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 3 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 4Gelecek dönemlere ait olarak önceden ödenen giderler ile cari dönemde tahakkuk eden ancak, gelecek dönemlerde tahsil edilecek olan gelirler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca gösterilmelidir. 5Dönen ve duran varlıklar grubunda yer alan alacak senetlerini bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değeri ile gösterebilmek için reeskont işlemleri yapılmalıdır. 6Bilançoda duran varlıklar grubunda yer alan maddi duran varlıklar ile maddi olmayan duran varlıkların maliyetini çeşitli dönem maliyetlerine yüklemek amacıyla her dönem ayrılan amortismanların birikmiş tutarları ayrıca bilançoda gösterilmelidir. 7Duran varlıklar grubu içinde yer alan özel tükenmeye tabi varlıkların maliyetini çeşitli dönem maliyetlerine yüklemek amacıyla her dönem ayrılan tükenme paylarının birikmiş tutarları ayrıca bilançoda gösterilmelidir. 8Bilançonun dönen ve duran varlıklar gruplarında yer alan alacaklar, menkul kıymetler bağlı menkul kıymetler ve diğer ilgili hesaplardan ve yükümlülüklerden işletmenin sermaye ve yönetim bakımından ilişkili bulunduğu ortaklara personele iştiraklere ve bağlı ortaklıklara ait olan tutarlarının ayrı gösterilmesi temel ilkedir. 9Tutarları kesinlikle saptanamayan alacaklar için herhangi bir tahakkuk işlemi yapılmaz. Bu tür alacaklar bilanço dipnot veya eklerinde açıkça belirtilmelidir. 10- Verilen rehin, ipotek ve bilanço kapsamında yer almayan diğer teminatların özellikleri ve kapsamları bilanço dipnot veya eklerinde açıkça belirtilmelidir. YABANCI KAYNAKLARA İLİŞKİN İLKELER 1işletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelen borçları bilançoda kısa vadeli yabancı kaynaklar grubu içinde gösterilir. 2İşletmenin bir yıl veya normal faaliyet dönemi içinde vadesi gelmemiş borçları bilançoda uzun vadeli yabancı kaynaklar grubu içinde gösterilir. 3Tutarları kesinlikle saptanamayanları veya durumları tartışmalı olanları da içermek üzere işletmenin bilinen ve tutarları uygun olarak tahmin edilebilen bütün yanancı kaynakları kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda gösterilmelidir. 4Gelecek dönemlere ait olarak önceden tahsil edilen hasılat ile cari dönemde tahakkuk eden ancak gelecek dönemlerde ödenecek olan giderler kayıt ve tespit edilmeli ve bilançoda ayrıca gösterilmelidir. 5Kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar grubunda yer alan borç senetlerini bilanço tarihindeki gerçeğe uygun değerleri ile gösterebilmek için reeskont işlemi yapılmalıdır. 6Bilançonun kısa ve uzun vadeli yabancı kaynaklar gruplarında yer alan borçlar alınan avanslar ve diğer ilgili hesaplardan işletmenin sermaye ve yönetim bakımından ilgili bulunduğu ortaklara personele iştiraklere ve bağlı ortaklıklara ait olan tutarlarının ayrı gösterilmesi temel ilkedir. ÖZKAYNAKLARA İLİŞKİN İLKELER 1işletme sahip veya ortaklarının sahip ve ortak sıfatıyla işletme varlıkları üzerindeki hakları özkaynaklar grubunu oluşturur. 2İşletmenin ödenmiş sermayesi bilançonun kapsamı içinde tek bir kalem olarak gösterilir. 3İşletmenin hissedarları tarafından yatırılan sermayenin devam ettirilmesi gerekir. 4Özkaynakların bilançoda net olarak gösterilmesi için geçmiş yıllar zararları ile dönem zararı özkaynaklar grubunda indirim kalemleri olarak yer alır. 5Özkaynaklar ödenmiş sermaye, sermaye yedekleri, kar yedekleri, geçmiş yıl karları (zararları) ve dönem net karı (zararı) ndan oluşur. MUHASEBE STANDARTLARI Türkiye Muhasebe ve Denetim standartları Kurulu tarafından son olarak 2001 yılında 19 muhasebe standardı yayınlanmıştır. 1- FİNANSAL TABLOLARIN SUNULUŞ STANDARDI: bu standart mali tabloların sunuluşu esaslarını gerek işletmenin bir önceki döneme ait tabloları, gerekse diğer işletmelerin finansal tablolarıyla karşılaştırmaya olanak verecek biçimde belirler. Bu amaca ulaşabilmek için standart finansal tabloların sunuluşu ile ilgili genel ilkeleri finansal tabloların biçimi ve içeriği ile ilgili kuralları kapsar. 2- YÜKSEK ENFLASYON DÖNEMLERİNDE FİNANSAL RAPORLAMA STANDARTI a- Bu standart yüksek enflasyon ortamında, temel finansal tabloların (konsolide olanlar dahil) düzenleme esaslarını içerir. b- Yüksek enflasyonlu dönemlerde faaliyet sonuçları dönem sonundaki liranın satınalma gücüne göre düzeltilmesi sağlanır. c- Düzeltme işlemi muhasebe kayıtları dışında raporlar aracılığıyla yapılır. 3- NAKİT AKIŞ TABLOLARI STANDARTI Bu standartın amacı belirli muhasebe dönemlerinde işletmelerin nakit ve nakde eşdeğer varlıklarında meydana gelen değişiklikleri “ işletme faaliyetleri” , “ yatırım faaliyetleri” Ve “finansman faaliyetleri” itibariyle sınıflandırarak nakit akış tablosunda nasıl sunulacağını açıklamaktır. 4- SATIŞLAR VE DİĞER OLAĞAN GELİRLER STANDARTI Bu standartın amacı olağan işlemler ve olaylar sonucu elde edilen gelirler ve karların muhasebeleştirilme yöntemlerini belirlemektir. 5- KONSOLİDE FİNANSAL TABLOLAR STANDARTI G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 4 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Bu standart bir şirketler topluluğuna dahil ana ortaklık ile bağlı ortaklıkların ve kontrol gücüne sahip olunan iştiraklerin ve diğer ortaklıkların varlık , borç , sermaye, gelir ve giderlerinin tek bir ortaklık şeklinde gösterilerek topluluğun finansal durumu ve faaliyet sonuçları hakkında gerçeğe uygun ve güvenilir bilgi verilmesini sağlamak amacıyla hazırlanmıştır. 6- İŞTİRAKLERDEKİ YATIRIMLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARTI Bu standartın konusu işletmelerdeki iştiraklerdeki yatırımların muhasebeleştirilmesidir. 7- YATIRIMLARIN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARTI Bu standart yatırımların muhasebeleştirilmesi ve bu konuyla ilgili yapılması gerekli açıklamalara ilişkindir. MADDİ , MADDİ OLMAYAN DURAN VARLIKLAR İLE ÖZEL TÜKENMEYE TABİ VARLIKLAR STANDARDI: Bu standartın amacı işletmelerin toplam varlıklar içerisinde genellikle önemli bir yer tutan ve bu nedenle finansal durumun belirlenmesinde büyük öneme sahip olan maddi, maddi olmayan duran varlıklar ile özel tükenmeye tabi varlıkların muhasebeleştirilmesi yöntemlerini belirlemektir. 8- 9- AMORTİSMAN MUHASEBESİ STANDARTI Bu standart amortisman muhasebesini ele almakta ve tüm amortismana tabi varlıklara ilişin temel amortisman esaslarını kapsamaktadır. 10- DÖNEM NET KARI VEYA ZARARI TEMEL HATALAR VE MUHASEBE POLİTİKALARINDA DEĞİŞİKLİKLER STANDARTI Bu standartın amacı bütün işletmelerin tutarlı bir biçimde gelir tablosu düzenlemeleri için gelir tablosundaki bazı kalemlerin sınıflandırılması, açıklanması ve muhasebeleştirilmesi esasları esaslarını belirlemektir. 11- FİNANSAL BİLGİLERİN BÖLÜMLERİNE GÖRE RAPORLANMASI STANDARTI Finansal bilgilerin bölümlere göre raporlanmasının amacı, işletmenin faaliyette bulunuğu farklı endüstri kollarında ve coğrafi bölgelerdeki oransal büyüklükleri, kar dağılımları ve büyüme eğilimleri ile ilgili hususlarda bilgi verecek finansal tabloları kullananların, bölümlere ayrılmış bir işletmenin tümü hakkında daha doğru yargıya varabilmelerini sağlamaktadır. 12- KUR DEĞİŞİM ETKİLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARTI Bir işletmede yabancı paraya dayalı faaliyetler iki şekilde yapılabilir. Bu faaliyetler yurt içindeki yabancı paraya dayalı işlemler ile yurt dışındaki faaliyetleri içerir. Yabancı paraya dayalı faaliyetleri ilgili işletmenin finansal tablolarında göstermek için hem yabancı paraya dayalı işlemler hem de yabancı işletmelerin finansal tabloları işletmenin raporlama para birimine çevrilir. Yabancı para birimi ile yabancı paraya dayalı işlemlerin ve yabancı ülkedeki faaliyetler ile ilgili işlemlerin muhasebeleştirilmesindeki temel konu hangi kurun esas alınacağı ve kur değişim etkilerinin finansal tablolara nasıl yansıtılacağıdır. 13- STOKLAR STANDARTI Bu standartın amacı tarihi maliyet sistemi içinde stoklara ilişkin muhaseb işlemlerini açıklamaktır. Bu standart stok maliyetlerinin net gerçekleşebilir değere indirgemeyi de içererek nasıl saptanacağını ve gidere dönüştürüleceğini açıklar. 14- BORÇLANMA MALİYETLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ STANDARTI Bu standartın amacı borçlanma maliyetlerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin uygulamaların açıklanmasıdır. Bu standart genel olarak borçlanma maliyetlerinin gerçekleştiği anda gider olarak muhasebeleştirmesini gerektirir. Ancak standart alternatif bir uygulama olarak özellikli bir varlığın satın alınması, inşası veya üretimi ile doğudan ilgisi bulanan borçlanma maliyetlerini aktifleştirilmesine izin vermektedir. 15- ARAŞTIRMA VE GELİŞTİRME MALİYETLERİ STANDARTI Bu standart araştırma ve geliştirme maliyetlerinin finansal tabloların düzenlenmesinde ve sunulmasında ne zaman aktif olarak ve na zaman gider olarak raporlanacağı konusundaki esasları belirler. 16-BANKA VE BENZERİ FİNANSAL KURULUŞLARIN FİNANSAL TABLOLARININ KAMUYA AÇIKLANMASI Bankalar ve benzeri finansal kuruluşların düzenleyecekleri finansal tabloların hazırlanmasına ve bu tablolarda ve eklerinde yer alacak bilgilerin sunulmasına ilişkin esasların belirmesidir. 17-KİRALAMA İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ bu stantardın amacı finansal ve faaliyet kiralamalarında kiracı ve kiralayan açısından uygulanacak muhasebe politikalarının ve raporlama esaslarının açıklanmasıdır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 5 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 18- YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM SÖZLEŞMESİ Bu standartın amacı yıllara yaygın inşaat ve onarım sözleşmelerine ilişkin gelir ve maliyetlerle ilgili muhasebe uygulamasının açıklanmasıdır. 19-KARŞILIKLAR, KOŞULLU BORÇLAR VE KOŞULLU AKTİFLER bu standartın amacı karşılıklar, koşullu borçlar ve koşullu aktiflere özgü tahakkuk ve ölçme esaslarını belirlemek ve finansal tablo kullanıcılarının bu kalemlerin özelliklerini, zamanlamasını ve tutarını anlamalarına olanak sağlayacak ölçüde yeterli bilgilerin finansal tabloların dipnot ve eklerinde açıklanmasını sağlamaktır. DENETİMİN TANIMI Denetim; İktisadi faaliyet ve olaylarla ilgili iddiaların önceden saptanmış ölçütlere uygunluk derecesini araştırmak ve sonuçları ilgi duyanlara bildirmek amacıyla tarafsızca kanıt toplayan ve bu kanıtları değerleyen sistematik bir süreçtir. Kurumların ve işletmelerin hukuk düzenine uygun faaliyette bulunup bulunmadıklarını belirlemek, çıkar ilişkisinde bulunan kişilere ve devlete hesap verme yükümlülüklerini yerine getirmelerini sağlamak amacıyla kayıt ve belge düzeni getirilmiş; belirli dönemlerde faaliyetlerle ilgili sonuçların ilgili kişilere ve devlete raporlanması zorunlu tutulmuştur. Faaliyet sonuçlarının işletmelerle çıkar ilişkisinde bulunan kişiler ve devlet adına araştırılması yasalarla zorunlu hale getirilmiştir. Denetimin Konusu: ekonomik faaliyetle ve olaylara ilişkin bilgilerdir. Ekonomik faaliyetler ve olayla ile bunlara ilişkin bilgiler arasındaki bağlantıyı örgütün bilgi sistemi ve muhasebe süreci sağlar. Bu nedenle denetimin konusu; bilgi sistemini ve muhasebe kayıt ortamı ile mali tablolarda, iç raporlarda ve vergi beyannamelerinde yer alan bilgileri kapsar. Bilgi Kullanıcıları: Denetçinin elde ettiği bulguların bilgi kullanıcılarına iletilmesi ifade eder. Raporun türü ve kapsamı denetimin niteliğine, amacına ve sunucuna göre arklılık gösterir. Denetim sonuçları işletme yönetimi tarafından açıklanan G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 6 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK bilgilerin önceden belirlenmiş kriterlere denetimle saptanmış olan uygunluk derecesi demektir. Ortaklar , ortak olmak isteyenler, kredi verenler, yöneticiler, kamu kurumları, diğer karar alıcılardır. DENETİMİN UNSURLARI 1-Denetim bir süreçtir. Başlangıç ve sonuç arasındaki faaliyetler belirli bir plan dahilinde yapılır. 2-İktisadi faaliyet ve olaylara ilişkin iddialar. Mali tablolar, işletmenin iktisadi faaliyetleri ile ilgili mali iddialarıdır.Denetçide bu mali tabloların doğruluğunu araştırır. 3-önceden saptanmış ölçütler: Bu ölçütler Genel Kabul görmüş muhasebe ilkeleri, vergi mevzuatı(vergi denetimi için), sayıştay mevzuatı(kamu denetimi için) ,Muhasebenin temel kavramları, SPK mevzuatı olabilir. 4-İlgi duyan taraflar: işletme sahip ve ortakları, işletme yöneticileri işletmeye kredi verenler, potansiyel yatırımcılar,Devlet + kamu (SPK gibi) 5-Uygunluk derecesi: Yönetim tarafından ileri sürülen iddia ve bildirimlerin saptanmış ölçütlere ne derecede uyum içinde bulunduğunu belirleyen ölçüdür. 6-Tarafsızca kanıt toplamak ve kanıtları değerlendirmek.: Denetimin amaçlarına ulaşabilmesi için ulaşılabilen her türlü bilgi kanıt niteliğindedir. Kanıtların türleri ve kanıtların değerlenmesi için kullanılacak kriterler denetimin amacına göre farklı olabilir. Denetçi kanıtları toplarken tarafsız olmak zorundadır, önyargısız, bağımsız , profesyonel ve uzman bir kişi olarak davranmak zorundadır. 7-Sonuçları Bildirme: Denetçi işletme yönetimi tarafından ileri sürülen iddiaların geçerliliğini ve güvenilirliğini inceleyerek bunları onaylar ya da reddeder. DENETİMİN TURLERİ A-DENETİMİN KONUSUNA VE AMACINA GÖRE DENETİM TÜRLERİ 1-Mali tablolar denetimi(finansal tablolar denetimi) 2-Uygunluk denetimi(usul denetimi) 3-faaliyet denetimi(performans denetimi) Denetim türü Bağlı bulunan ölçüt Kullanma Finansal tablolar denetim G.K.G.M. İlkeleri Ortaklar, kredi verenler, resmi kurumlar ve devlet Uygunluk denetimi İlgili bağıt veya sözleşmeler Bağıtlarla veya sözleşmelerle ilgili taraflar Yönetim tarafından hazırlanmış bütçeler veya diğer başarı ölçütleri Yönetim. Faaliyet denetimi 1- MALİ (FİNANSAL ) TABLOLARIN DENETİMİ Finansal tabloların genel amaçlı denetimi, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygunluğu açısından yapılır.Mali tablolar denetimi Bağımsız denetçiler ile kamu denetçileri tarafından yapılır. Bu denetimin konusu ortaklara veya vergi dairelerine verilen mali tablolardır. Mali tabloların denetiminde temel alınacak ölçütler genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ile vergi kaynaklarındaki düzenlemelerden oluşur. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 7 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Finansal tabloların denetiminde denetçinin ilişkide bulunacağı gruplar: 1-yönetim İşletmede çalışan memurlar, muhasebeci ve kilit noktadaki görevliler kastedilmektedir. 2- ortaklar Ortaklar yönetimin sorumluluklarını yerine getirip getirmediklerini saptamak için denetlenmiş finansal tablolara başvururlar. Bu açıdan denetçinin birinci derecede sorumluluğu ortaklara karşıdır. Denetim anlaşmasının yerine getirilmesi sırasında denetçi ile işletme içinde çalışmayan ortaklar arasında doğrudan bir temas olmaz. 3-yönetim kurulu Yönetim kurulu işletme faaliyetlerinin ortakların çıkarları doğrultusunda yürütülmesinden sorumludur. Denetçi ile yönetim kurulu arasındaki ilişkiler yönetim kurulunun oluş şekline bağlıdır. Yönetim kurulu işletmede çalışan kişilerden oluşuyorsa direkt ilişki sözkonusu olmakta yönetim kurulunun işletme dışından kişilerden oluşması durumunda bir aracının kullanılması sözkonusu olmaktadır. Denetçinin bağımsızlığının kuvvetlendirilmesi işletme içinde kurulacak denetim komitelerinin kurulmasıyla gerçekleştirilir. Muhasebe ve denetim ilişkisi: Muhasebe bir ekonomik birime(işletmeye) etki yapan olayların ve işlemlerin saptanmasını esas alır. Finansal tabloların denetimi ise muhasebe sürecini gözden geçirerek kritik bir gözle incelemek ve finansal tabloların dürüstlüğü hakkında bir yargıya ulaşmaktır. FİNANSAL TABLOLARIN DENETİMİNDE BAĞIMSIZ DENETÇİNİN SORUMLULUKLARI: Finansal Tabloların bağımsız bir denetçi tarafından denetlenmesinin amacı; finansal tabloların bir bütün olarak finansal durumu, faaliyet sonuçlarını ve finansal durumdaki değişmeleri genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ışığında bağımsız ve dürüst bir biçimde ortaya koymak ve belirli bir yargıya ulaşmaktır. Denetçi ulaştığı sonuçları denetim raporunda bildirir, Denetim raporu denetlenen şirketin yayınladığı yıllık faaliyet raporu kapsamında ortaklara ve diğer ilgi duyanlara dağıtılmak üzere müşteri işletmeye veya yönetim kuruluna verilir. Denetçinin esas sorumluluğu hata ve hilelerin ortaya çıkarılması değildir denetçinin sorumluluğu mesleki standartlara uygun bir inceleme yapmak ve bulgularını raporlamaktır. Denetçinin işlevi finansal tabloların güvenilirliğini pekiştirip açıklamak, bu raporların kredisini arttırmaktır. FİNANSAL TABLOLARIN DENETİMİNDE YÖNETİMİN SORUMLULUĞU: Denetçinin sorumluluğu yayınlanmış finansal tabloların dürüstlüğü hakkında bir yargıya varmak ve bunu açıklamaktır. Finansal tabloların hazırlanması ile ilgili sorumluluk ise işletme yönetimine aittir. Yönetim ortaklara ve kredi verenlere karşı doğrudan sorumludur. Denetçi ise sadece fininsal bilgileri gözden geçirmektedir. Bu bilgileri yaratan veya hazırlayan taraf denetçi değildir. 2- UYGUNLUK DENETİMİ İşletme içinde(yetkili bir üst makam) veya dışında saptanmış olan kurallara (ana sözleşme , işletme politikaları vb.) uygunluğunun incelenmesidir. örneğin muhasebe yönetmeliğine uygun kayıt yapılıp yapılmadığının belirlenmesi veya kanun koyucunun çıkardığı yasalara uyulup uyulmadığının araştırılmasıdır. Denetçi koyulan kuralları değiştiremez, sadece veri olarak kabul eder. VERGİ DENETİMİ dendiğinde uygunluk denetiminden bahsedildiği anlaşılmalıdır. Uygunluk denetimi örgüt denetçileri ve örgüt dışındaki denetçiler tarafından da yapılabilir. Örneğin, işletmelerin sosyal sigorta bildiriminin doğruluğu ücret işlemleri ve ilgili belgelerin sosyal sigorta mevzuatına uygunluğunun SSK denetçileri tarafından araştırılması ile belirlenir. Bu denetimde kriter SSK mevzuatıdır. Sayıştay denetçileri tarafından kamu kurum ve kuruluşlarının mali işlemlerinin ilgili mevzuata uygunluğunun araştırılması da uygunluk denetimi kapsamına girer. 3FAALİYET DENETİMİ(performans denetimi) Bir örgütün faaliyetlerinin verimliliği ve etkinliğini değerlemek amacıyla bu faaliyetlerle ilişkili usul ve yöntemlerin uygulanışının gözden geçirilmesini kapsar. İç denetimden daha geniş bir denetimdir. her türlü denetçi tarafından yapılabilirse de genellikle iç denetçi veya kamu denetçileri tarafından yapıldığı gözlenir. faaliyet denetimi işletmenin; örgüt yapısını iç kontrol sistemini iş akışlarını yönetim başarısını saptamaya yönelik incelemelerdir. bu nedenle işletmenin saptanmış amaçlarına ulaşıp ulaşmadığını ölçmeye çalışır. başka bir ifadeyle iç denetim finansal nitelikteki olayları incelerken, faaliyet denetimi; işletmenin amaçlarına ne derece yaklaştığını yöneticilerin performansının derecesini inceler G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 8 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Denetimin sonunda faaliyetlerde etkinlik ve verimliliğin artırılmasına ilişkin önerilerde bulunulur. Faaliyet denetimi, kamu ve özel sektör işletmelerinde iç denetçiler tarafından ayrıca kamu kuruluşlarında kamu denetçileri tarafından yürütülür. Genel anlamda işletme dışındaki uzman kişilerce yapılır. Faaliyet denetimini yapmaya yetkili olanlar: -kamu ve özel sektörlerde iç denetçiler -kamu kuruluşlarında kamu denetçileri B-DENETÇİNİN STATÜSÜNE GÖRE DENETİM TÜRLERİ 1-İÇ DENETİM 2- KAMU DENETİMİ 3-BAĞIMSIZ DENETİM olmak üzere üçe ayrılır. İÇ DENETİM: örgüte hizmet etmek amacıyla örgütün faaliyetlerini incelemek ve değerlemek içn örgüt içinde kurulmuş bağımsız bir değerleme fonksiyonudur. İç denetimin kapsamına hem finansal nitelikteki işlemler, hem de finansal nitelikte olmayan işlemler girmektedir. İç denetim çalışmaları finansal denetimi, uygunluk denetimini ve faaliyet denetimini kapsamaktadır. Finansal denetim yönü mali tabloların doğruluğunun araştırılmasından çok mali tablolara temel oluşturan muhasebe bilgilerinin doğruluk ve güvenilirliğini araştırmak ve bu bilgileri elde etmek için kullanılan kayıt ortamını ve raporlama sistemini gözden geçirmektir. Hata ve yolsuzlukların bulunması ve önlenmesi finansal tabloların kapsamına girer. İç denetim örgüt faaliyetlerinin yönetim politikalarına , planlarına ve programlarına ve yasalara uygunluğunu ölçerek, iç kontrol sisteminin etkinliğini değerlediği için aynı zamanda iç kontrol aracıdır. İç kontrol sisteminin gözden geçirilmesi çalışmaları iç denetimin uygunluk yönünü oluşturur. İç denetim örgüt kaynaklarının verimli kullanılıp kullanılmadığı , verimlilik standartlarının belirlenip belirlenmediği , belirlenen standartların örgüt personelince anlaşılıp anlaşılmadığı , standartlardan sapmaların olup olmadığı ve sonuçlarının analiz edilip edilmediği ve gerekli tedbirlerin alınıp alınmadığı konularını araştırır. İç denetçi iç kontrol sistemini gözden geçirerek örgütün amaçlarına ve hedeflerine ekonomik ve verimli bir şekilde ulaşıp ulaşamayacağı konusunda iç kontrol sisteminin yeterli güveni verim vermediğini belirler. Yapılan çalışmaların bu yönü faaliyet denetimini oluşturur. KAMU DENETİMİ: Kamu denetimi , denetim amaçlarına, kapsamına ve denetimi yapan birimlere göre sınıflandırılabilir. Kamu denetim kurumları: Devlet Denetleme Kurulu, Sayıştay ve Başbakanlık yüksek Denetleme kuruludur. Ayrıca kamu ve özel sektördeki işletmeleri denetleyen veya bağlı bulunduğu kurum ve kuruluşun işlem ve hesaplarını denetleyen kamu kurum ve kuruluşlarına bağlık denetim kurulları bulunmaktadır. BAĞIMSIZ DENETİM: Serbest meslek sahibi olarak kendi adına çalışan veya bir denetim şirketinin ortağı olan kişiler tarafından işletmelerin mali tabloların GKGMİ ne uygunluk derecesini belirlemek amacıyla yapılan denetim çalışmasıdır. Bu yetki SMMM ve YMM lere verilmiştir. Mali tabloların mevzuat hükümlerine GKGMİ ne GKGDS na uygun yapıldığını Tasdik yetkisi ise YMM lere verilmiştir. SPK ya göre bağımsız denetim ise ortaklıkların ve yardımcı kuruluşların hesap ve işlemlerinin bağımsız denetleme kuruluşlarınca denetleme ilke esas ve standartlarına göre incelenmesi ve mali tabloların 2499 sayılı kanun çerçevesinde gerçeği yansıtıp yansıtmadığının tespiti ve rapora bağlanmasıdır. SPK bağımsız denetim çalışmalarını denetimin konusuna göre SÜREKLİ DENETİM , SINIRLI DENETİM ve ÖZEL DENETİM olmak üzere üçe ayırmıştır. Sürekli denetim; SPK düzenlemeleri çerçevesinde hazırlanması ve kamuya açıklanması zorunlu olan yıllık mali tabloların tümünün denetimidir ve her yıl yapılması zorunludur. Sınırlı Denetim ; altışar aylık ara bilanço ve gelir tablolarının denetimidir. Özel denetim ise; SPK tebliğleri uyarınca özel denetim yaptırma zorunluluğu bulunan ortaklık ve yardımcı kuruluşların, kurla başvuruları üzerine verilen menkul kıymetlerin halka arzı iznine ortaklık genel kuruları veya yetkili organların birleşme, devir veya tasfiye kararlarına dayanak teşkil edecek mali tablolarının sermaye piyasası mevzuatı uyarınca bağımsız denetleme kuruluşu tarafından denetlenmesidir. BAĞIMSIZ DENETİME TABİ OLAN KURULUŞLAR Türk Ticaret Kanunun, anonim şirketlerde denetçi veya denetim kurulu seçilmesini zorunlu tutmaktadır. Denetçilerin mevcut olmaması anonim şirket için fesih nedeni sayılmaktadır. Ancak, denetçilerin TTK nun 353,357. Maddelerinde sayılan görevleri yerine öğretilebilecek düzeyde mesleki eğitime ve yetkinliğe sahip olmasına ilişkin olarak kanunda hiçbir hüküm bulunmamaktadır. Yalnızca denetçi bir kişi ise, onun; birden çok denetçi varsa, denetçilerin yarısından bir fazlasının Türkiye Cumhuriyeti vatandaşı olması gerektiği belirtilmiştir. Denetçilerin bağımsızlığına ilişkin hükümler ise, denetçi seçildikleri şirkette yönetim kurulu üyeliğine seçilemeyecekleri ve şirketin memuru olamayacaklarına ilişkin memuru olamayacaklarına ilişkin hükümlerdir. Ayrıca denetçilerin, yönetim kurulu üyelerinin usul ve füruundan biri, eşi veya üçüncü dereceye kadar kan ve sıhri hısımları olmaması koşulu getirilmiştir. Bu koşullara uygun olan ve okur yazar olan kişilerin TTK’na göre denetçi seçilmesi mümkündür. 3568 sayılı Kanun sadece muhasebeci mali müşavirlere ve yeminli mali müşavirlere denetim yetkisi vermiştir. Ancak, kanun kimlerin bağımsız denetime tabi olması gerektiğini belirtmediği için, sermaye piyasası mevzuatındaki hükümlere tabi olmayan anonim şirketler için TTK hükümlerinin uygulanmasına devam edilmektedir. Sermaye piyasası mevzuatına göre, aşağıdaki ortaklık ve kuruluşlar, bu niteliklerini kazandıkları hesap dönemi başından itibaren sürekli denetime ( Sermaye Piyasasındaki Bağımsız Dış Denetleme Hakkında Yönetmelik uyarınca her yıl yapılacak denetime ) tabidirler 1Aracılık faaliyetlerine münhasır olmak üzere bankalar, 2Aracı kurumlar, 3Yatırım fonları, 4Hisse senetleri menkul kıymet borsalarında işlem gören anonim ortaklıklar, G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 9 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Hisse senetleri halka arz edilmiş olan ve arz edilmiş sayılan ortaklıklardan, a) Kayıtlı sermaye sistemini kabul etmiş olup, çıkarılmış sermayeleri tutarı 2 milyar TL ve daha fazla olanlar b) Kayıtlı sermaye dışında olup, ödenmiş sermayeleri tutarı 5 milyar TL ve daha fazla olanlar, Bu ortaklık ve kuruluşlara Sermaye Piyasası Kurulu düzenlemeleri çerçevesinde hazırlanması ve kamuya açıklanması zorunlu olan mali tabloların tümü, sürekli denetim kapsamındadır. 5- İŞLETME YÖNETİMİNİN VE BAĞIMSIZ DENETÇİNİN SORUMLULUKLARI Mali tabloların hazırlanmasından, iletme yönetimi sorumludur. Denetçinin sorumluluğu, mali tablolar hakkında bildirdiği görüşle ilgilidir. İşletme yönetimi sağlam muhasebe politikaları kabul etmekten ve muhasebe bilgilerini elde edecek iç kontrol sistemini kurmaktan ve işletmekten sorumludur. İşletmenin işlemleri, varlıkları ve borçları yönetimin doğrudan bilgisi ve kontrolü altındadır. Denetçinin bu hususlardaki bilgisi denetimden elde ettikleriyle sınırlıdır. Bu nedenle mali tabloların, genel kabul görüş muhasebe ilkelerine (GKGMİ) uygun olarak mali durumun, faaliyet sonuçlarının ve nakit akımının açıkça sunulması sorumluluğu işletme yönetimine aittir. Denetçi mali tabloların veya bunların taslaklarının biçim veya içeriğine ilişkin önerilerde bulunabilir. Ancak, bu yardım yönetimin sorumluluğunun ortadan kaldırmaz. Denetçi, mali tablolarının işletmenin mali durumunu, faaliyet sonuçlarını ve nakit akımını açıkça gösterdiğine ilişkin görüş bildirirse ve mali tabloların yayınlanmasından sonraki olaylardan mali tabloların gerçeği yansıtmadığı anlaşılırsa, denetçi denetimi gerektiği şekilde yaptığını mahkemeye kanıtlamak zorunda kalacaktır. Aksi halde görüşüne güvenen ve zarar gören kişilere karşı denetçi sorumlu olacaktır. Denetçi, denetim prosedürlerini planlamada, yürütmede ve sonuçlarını değerlendirmede mesleğin gerektirdiği dikkat ve özeni göstermeli ve mali tablolardaki önemli yanlışlıkları makul süre ve maliyet sınırları içinde bulacak şekilde denetimi planlanmalıdır. “ makul sürede ve maliyetle “ kavramı, denetçinin mali tablolarının doğruluğunu garanti etmediğini ve raporunun bir garanti belgesi olmadığını ifade eder. 3568 sayılı Kanunun 2. Maddesinde mesleğin konusunu oluşturan işler sayılmıştır. Ancak, Kanunda; 12. Maddede tanımlanan tasdik işlemi dışında kalan diğer işlerin tanımı ve açıklaması yapılmadığı gibi, denetimle ilgili herhangi bir hüküm de bulunmamaktadır. Bununla birlikte kanun, serbest muhasebeci mali müşavirlik ve yeminli mali müşavirliğe ait çalışma usul ve esaslarının bir yönetmelikle düzenleneceğini ifade etmiştir. Kanunda bağımsız denetimle ilgili hükümler olmadığı için bağımsız denetim yetkisi tanınan meslek mensuplarına bağımsız denetime özgü bir sorumluluk getirilmemiştir. Kanun maddelerinde yer alan sorumluluklar tüm meslek mensuplarını ilgilendiren genel hükümlerdir. Bu hükümlerle meslek mensuplarına bazı yükümlülükler ve yasaklar getirilmiş bu yükümlülüklere ve yasaklara uyulmaması halinde disiplin cezaları, para ve hapis cezaları öngörülmüştür, Bu yükümlülük ve yasaklar şunlardır : - Meslek mensupları, kişisel veya ortaklık bürolarında mesleği yapmaları yasaklananları çalıştıramazlar, meslekleriyle ilgili işbirliği yapamazlar Odalara üye olmayanlar mesleki faaliyette bulunamazlar Meslek mensupları ve bunların yanlarında çalışanlar, işleri dolayısıyla öğrendikleri bilgi ve sırları ifşa edemezler Suç oluşturan hallerin yetkili mercilere duyurulması zorunludur Meslek mensupları iş elde etmek için reklam sayılabilecek faaliyetlerde bulunamazlar Meslek mensupları Unvanlarıyla hizmet akdi ile çalışamazlar: ticari faaliyette bulunamazlar; meslekle ve meslek onuru ile bağdaşmayan işlerle uğraşamazlar BAĞIMSIZ DENETİMİN MUHASEBEDEN FARKI Muhasebe karar alıcılara mali bilgi sağlamak amacıyla bir örgütün veya bireysel bir işletmenin ticari ve mali nitelikteki işlem ve olaylarına ilişkin verilerin kaydedilmesi, sınıflandırılması ve özetlenmesi sürecidir. Bu sürecin sonunda mali tablolar ve işletme yöneticileri için muhasebe raporları düzenlenir. Muhasebeciler karar alıcıların kararları ile ilgili bilgileri sağlamak için muhasebe bilgisinin hazırlanmasında temel alınan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerini bilmek zorundadırlar. Denetimde muhasebe verileri, denetimin konusunu oluşturur. Denetim, kaydedilen bilgilerin muhasebe döneminde meydana gelen mali ve ticari işlemleri gerektiği gibi yansıtıp yansıtmadığını belirlemektir. Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri, muhasebe bilgilerinin gerektiği gibi kaydedilip kaydedilmediğini değerlemede kriter olduğundan, denetçi bu ilkeleri bilmek zorundadır. Denetçinin muhasebe konusunda bilgili olmasına ek olarak, denetçi, denetim kanıtlarını toplamada ve değerlemede de uzman olmalıdır. Su uzmanlık denetçiyi muhasebeciden ayırır. Denetim prosedürlerini, örneklem büyüklüğünü, incelenecek kalemler ive testlerin zamanının belirleme ve denetim sonuçlarını değerleme denetçinin başlıca sorunlarıdır. MALİ TABLOLARIN DENETİMİN BAĞIMSIZ DENETÇİ TARAFINDAN YAPILMASININ NEDENLERİ Bir bankaya yöneticisinin herhangi bir işletmeye kredi verme kararı alırken bankanın işletmeyle daha önceki mali ilişkileri ve işletmenin mali tablolarında gösterildiği şekilde işletmenin mali durumu gibi etkenleri göz önünde alacaktır. Banka, kredi verirken, üç etkenle belirlenen faiz ve komisyonu müşterisine yüklenecektir. Bu etkenler şunlardır. 1Risksiz faiz oranı, hazine bonosu faiz oranıdır. Banka işletmeye aynı oranla kredi verme yerine hazine bonosuna yatırım yapabilir. 2Banka müşterisinin işletme riski, işletmenin, işletme koşulları veya ekonomik koşullar yüzünden krediyi bankaya geri ödeyememe olasılığıdır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 10 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 3Bilgi riski, mali tablolardaki bilgilerin yanlış, eksik ve taraflı olma riskidir. Denetimin risksiz yatırıma ve işletme riskine hiçbir etkisi yoktur. Denetimin bilgi riskine önemli ektisi olabilir. bilgi riskini oluşturan koşullar, mali tabloların denetiminin bağımsız denetçi tarafından yapılmasının nedenleri olarak sayılabilir bu koşullar şunlardır. - Çıkar çatışması Muhasebe sisteminin karmaşıklığı Bilgilerin alınacak kararlarla ilgili olması, Diğer nedenler 1-Çıkar Çatışması: Mali tabloların kullanıcıları ile mali tabloların hazırlanmasından sorumlu şirket yöneticileri arasında gerçek veya olası bir çıkar çatışması olabilir. mali tablolardaki bilgiler, kasıtlı veya kasıtsız olarak şirket yönetiminin çıkarı doğrultusunda hazırlanmış olabilir. bu konuda bir çok örnek verilebilir. Şirket yönetimi sahip olduğu hisse senetlerinin bir kısmını satmak istediğinde, şirketin mali durumunu ve karlılık durumunu, mali tablolarda gerçek durumundan daha iyi göstermek suretiyle borsada şirketin hisse senedi fiyatının gerçek değerinin üstüne çıkmasını sağlayabilr. Böylece, şirket yöneticileri hisse senedi satın alan yatırımcıların aleyhine haksız kazançlar elde edebilirler. Şirket yöneticileri kar payı dağıtmamak veya hisse senetlerini düşük fiyatla piyasadan toplamak istediklerinde, şirketin mali tablolarında şirketin durumunu gerçek kurumundan daha olumsuz göstererek, borsada hisse senedi fiyatının düşmesini sağlamak suretiyle hisse senedini satan yatırımcıların aleyhine haksız kazanç elde edebilirler. Çıkar çatışması mali tabloların kullanıcıları arasında da olabilir. örneğin hisse senedi sahipleri kar payı dağıtımı beklerken, şirkete kredi veren bankalar kar payı dağıtılmamasını isteyebilirler. Kullanıcılar arasındaki çıkar çatışması nedeniyle, açıklanan muhasebe bilgilerinin doğruluğuna ilişkin kuşkuları gidermek amacıyla şirket yönetimiyle çıkar ilişkisi içinde olmayan ve görüş bildirmede her kullanıcı grubunun ihtiyaçlarını eşit olarak göz önünde bulunduran, bağımsız ve uzman bir kişi tarafından mali tablolardaki bilgilerin güvenilirliğine ilişkin görüş bildirilmesi gerekir. 2-MUHASEBE SİSTEMİNİN KARMAŞIKLIĞI Muhasebe süreci ve mali tabloların hazırlanması, işletmeler büyüdükçe ve teknoloji ilerledikçe daha karmaşık hale gelmekte ve mali tablolarla hata olma olasılığı artmaktadır. Bu durumda bilgi kullanıcılarından, mali tabloların kalitesini değerlemeleri, muhasebe ilkelerine ve yasalara uygunluk derecesini ölçmeleri beklenemez bu bakımdan bilgi kullanıcıları, mali tabloların kalitesi hakkında görüş bildiren bağımsız ve muhasebe mesleğinde uzman olan denetçiye güveneceklerdir. 3-MUHASEBE BİLGİLERİNİN ALINACAK KARARLARLA İLGİLİ OLMASI İşletmelerin mali tablolarındaki bililerle doğrudan ya da dolaylı olarak ilgili bulunan birçok kullanıcı kişi ve grup vardır. Bu ilgili kişi ve gruplar yöneticileri ortakları, potansiyel yatırımcıları borç para verenleri, finansal analistleri, işçi sendikalarını, satıcıları, devleti ve halkı kapsar. Bu grupların işletme ile ilişki kurma nedenleri belirlenirse, açıklanacak bilgilerin neler olduğu ve kime açıklanacağı sorunu kendiliğinden çözümlenir bu nedenle, kullanıcı gruplarını belirlemek, muhasebede bilgilerinin kullanılması amaçlarını belirlemeye yardımcı olduğu gibi, aynı zamanda açıklanacak bilgilerin ve açıklama biçiminin saptanmasını da kolaylaştırır. Muhasebe bilgileri, özellikle işletme dışındaki bilgi kullanıcıları açısından önemlidir çünkü, bilgi olmadığı takdirde bu grup büyük bir belirsizlik durumunda karar almak zorunda kalacaktır. Yöneticiler işletmeyle yakından ilişki içinde bulundukları ve birçok önemli olayın içinde yaşadıkları için, dış bilgi kullanıcıları gibi tamamen muhasebe bilgisine bağımlı kalma durumunda değildir. Bunun nedeni yöneticilerin istedikleri bilginin türünü, kalitesini ve zamanını belirleyebilme gücüne sahip olmalarıdır. Günümüzde en çok kabul edilen görüş, değişik amaçları olan çeşitli kullanıcı grupları için bir tip genel amaçlı mali tablolar hazırlamaktır. Muhasebe bilgilerinin bu tür raporlanmasındaki amaç, işletme dışındaki birçok kişi ve grup tarafından alınacak ekonomik nitelikteki kararlara ilişkin gerekli ortak bilgileri sağlamaktadır. Bunlardan birincisi, kullanıcının, ihtiyaçlarına ilişkin konularda bilgi sahibi olabilmesi için elde ettiği bilgiyi yorumlamasıdır. Mali tablolardan sağlanan bilgiler gelecekteki olayların tahmininde kullanıcılara yardımcı olmakla birlikte, geleceğe ilişkin tahminler ve yorumlar mali tablolarda yer almaz. Bu işlevi kendi amaçları ve ihtiyaçları doğrultusunda bilgileri yorumlayan kullanıcının görevidir. Çünkü geleceğin tahmini ve yorumu, riske katlanmanın bir özelliğidir. Mali tabloların kullanıcılarının bazıları, bilgileri analiz etme ve yorumlama yeteneğine sahip olsa bile, çeşitli nedenlerle mali tablolardaki bilgiler yanıltıcı olabilir. böyle bir durumda kullanıcı, yanıltıcı bilgiyi doğru bilgiden ayıramaz bu nedenle bilgilerin bir kakarda kullanılmak amacıyla analiz edilip yorumlanmasından önce doğruluk ve güvenilirliğinin araştırılmasında ve bilgi kullanıcılarının kararları ile ilgili bilgilerin mali tablolarda açıklanmış olup olmadığının belirlenmesinde bağımsız denetçiye güvenilir. 4-DİĞER NEDENLER Mali tablolardaki bilgilerin kullanıcıları ile mali tabloları düzenleyen şirketin farklı yerlerde olmaları, kullanıcıların şirket yönetiminden sürekli veya sık sık bilgi almasında veya şirkette denetim çalışmasını kendilerinin yapmalarında yasal engeller olması veya her bir kullanıcının denetim çalışmasını kendisinin yapmasının zaman ve maliyet yönünden rasyonel olmaması durumlarında kullanıcılar mali tabloların kalitesini kendileri değerleyemezle. Böyle durumlarda kullanıcılar bağımsız denetçinin mali tablolara ilişkin görüşüne güvenmek zorunda kalacaklardır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 11 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK BAĞIMSIZ DENETİMİ SINIRLAYICI ETKENLER Genel kabul görmüş denetim standartlarına uygun olarak yapılan mali tabloların denetimine, bir çok sınırlayıcı etkenin önemli etkisi olmaktadır. Bu sınırlayıcı etkenlerden biricisi, denetçinin oldukça kısıtlı ekonomik koşullar altında çalışmasıdır. Denetim, uygun bir zaman boyutu içinde uygun bir maliyetle yapıldığı takdirde yararlı olur. Maliyet sınırlaması muhasebe kayıtlarının ve destekleyici kanıtların test edilmesinde ortaya çıkar. Denetçinin mali tablolara ilişkin raporu, yaklaşık bilanço tarihinden üc ay sonra yayınlanır. Zaman sınırlaması, bilanço tarihinden sonra meydana gelen ve mali tabloları etkileyebilen olaylara ilişkin elde edilecek kanıt sayısını etkileyebilir. Bundan başka, bilanço tarihinde mevcut belirsizliklerin çözümünü beklemek için oldukça kısa bir süre vardır. Diğer önemli sınırlama, mali tabloların düzenlendiği muhasebe sistemindedir. Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri çerçevesinde farklı ilke ve yöntemlerin uygulanması mümkündür. Tahminlere göre kayıt yapma işlemi muhasebe sürecinin ayrılmaz bir parçasıdır. Belirsizliklere ilişkin kayıtlar yapılsa da hiç kimse belirsizliklerin sonucunu önceden göremez. Bu sınırlamalara rağmen, bağımsız denetim mali tabloların güvenilirliğini artırır. BAĞIMSIZ DENETİMİN YARARLARI: 1- Finansal tabloların güvenilirliğini artırır. 2- İşletme içinde sahtekarlık yapma eğilimlerinin kısılmasına yardımcı olur. 3- Kamu kurumlarınca vergi denetimi yapma olasılığı azalmış olur. 4- Kredi olanaklarının genişletilmesini sağlar 5- Muhasebe kayıt ortamındaki hataların ortaya çıkarılması; gelir ve giderlerin doğru olarak gösterilmesini sağlar. 6- Holding kuruluşlar için İşletme politika ve yordamlarına uyulduğu konusunda bilgi ve güvence verir. SPK ya göre denetim türleri sürekli denetim: Her dönemin sonunda yapılan ve bütün denetim tekniklerini kapsayan denetim türüdür. sınırlı denetim: Ara mali tabloların denetimidir. Denetçi açısından kısıtlılık hesap döneminin sınırlı olması değil incelenen olayların kapsamının kısıtlı olmasıdır. Denetçinin denetim tekniklerini kullanmakta zorluk çekmesidir. özel denetim: SPK gereğince belirlenmiş bazı olayların (tasfiye,birleşme, menkul kıymet ihracı vb.) gerçekleşmesine bağlı olarak yapılan denetimdir. DENETÇİ TÜRLERİ DENETÇİ : Denetim faaliyetini yürüten, mesleki bilgi ve deneyime sahip, bağımsız davranabilen ve yüksek ahlaki nitelikler taşıyan uzman bir kişidir. Denetçi türleri 1-Bağımsız denetçiler 2-iç denetçiler 3-Kamu Denetçileri (İç denetçi ve Kamu denetçisi bağımlı denetçidir.) 1- 1BAĞIMSIZ DENETÇİLER ( Dış Denetçi Olmaları En Büyük Özelliği) Herhangi bir kişi veya kuruluşa bağımlı olmadan, genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve esasları ışığında mali tabloların gerçeği yansıtıp yansıtmadığını araştıran kişidir. 3568 sayılı yasa ile denetim yetkisi s.m.m.m ve y.m.m.lere verilmiştir. Bu kişiler denetimleri sırasında faaliyet denetimi ve uygunluk denetimi de yaparlar. Bağımsız denetçinin amaçları: Mali tabloların güvenilir olup olmadığının ortaya çıkartılmasıdır. Bunun yanında 1-Hata ve hilelerin ortaya çıkartılması 2-Hata ve hilelerin engellenmesi 3-Yönetime önerilerde bulunmak. 4-İşletmenin gelecekteki mali durumunu belirlemek. İşletme hayatının süreklilik göstereceği tespit ederek, bu bağlamda mali durumunun yeterli güvence altında olup olmadığını belirlemek gibi tali amaçları vardır. İÇ DENETÇİLER: İşletme yönetimine sorumluluklarını etkin ve verimli bir biçimde yerine getirmelerine yardımcı olmak amacıyla işletmenin iç denetim hizmeti yapan kurmay bölümünün üyeleridir. İç denetimin amacı genel olarak organizasyonun yöneticilerine sorumluluklarını etkin ve verimli bir biçimde yerine getirmelerinde yardımcı olmaktır. KAMU DENETÇİLERİ: kamusal örgütlere bağlı olarak çalışan denetçilerdir. Ssk müfettişleri, maliye müfettişleri vb. uygunluk denetimi yaparlar. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 12 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Bağımsız denetçi türleri abc- SPK Tarafından kabul edilmiş dış denetim şirketleri Yeminli Mali Müşavirler Bankalar Bağımsız Denetçileri Bankacılık sektörü spesifik faaliyetlerden oluştuğu için, bankaların denetimi bu konuda uzmanlaşmış bağımsız denetçiler tarafından yapılır. Bağımsız denetçiler asıl faaliyetlerinin yanı sıra tahkim,bilirkişilik ve tasfiye memurluğu da yapabilirler SPK YA GÖRE BAĞIMSIZ DENETİM YAPMA YETKİSİ Şirket şeklinde örgütlenen Bağımsız Denetim Şirketlerine verilmiştir.spk mad 22/d SPK YA GÖRE BAĞIMSIZ DENETİMİN AMACI 1-mali tabloların Genel kabul görmüş muhasebe kavram, ilke ve standartlarına uygunluğun saptanması. 2-Mali tablolarda yer alan bilgilerin doğruluğu ve gerçeği dürüst bir şekilde yansıtıp/yansıtmadığının saptanması. SPK YA GÖRE BAĞIMSIZ DENETÇİLER -sorumlu baş denetçi.10 yıl mesleki deneyimi olan denetçidir. -kıdemli denetçi: en az 6 yıl mesleki deneyimi bulunan denetçidir. -denetçi-:en az 3 yıl fiilen mesleki deneyimi bulunan kişidir.denetim programının hazırlanması, müşteriyle görüşme yapar, denetçi yardımcılarına nezaret eder., hazırladıkları çalışma kağıtlarını inceler, gerekli değişiklikleri yapar, -denetçi yardımcısı:en az 2 yıllık mesleki deneyim yada en az 2 yıllık stajerlik dönemini tamamlamış olan denetçilerdir. -stajer denetçi yardımcısı:mesleki deneyimi 2 yıldan az olup bağımsız denetim kuruluşu tarafından eğitim tabi tutulan denetçilerdir. DENETÇİ ÜNVANLARI SPK MEVZUATINA GÖRE 1-STAJER DENETÇİ 2-DENETÇİ YARDIMCISI 3-DENETÇİ (3 YIL) 4-KIDEMLİ DENETÇİ(6) YIL 5-BAŞ DENETÇİ (10 YIL) 6-SORUMLU BAŞ DENETÇİ MUHASEBE MESLEK MEVZ.GÖRE 1-S.M.M.M (KISMİ TASDİK) 2-Y.M.M. (TAM TASDİK) BAĞIMSIZ DENETÇİNİN SORUMLULUĞU Temel sorumluluğu mali tabloları incelemek ve onların doğruluğu hakkında görüş bildirmektir.bunun yanında mali tablolardaki hata ve hilelerin bulunması, kanunsuz işleri tespit etmek ve işletme hayatının gelecekte de süreklilik göstereceğini tespit ederek bu bağlamda mali durumun da yeterli derecede güvence altında olduğunu belirlemek gibi tali sorumlulukları da vardır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 13 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK GENEL KABUL GÖRMÜŞ DENETİM STANDARTLARI Denetim Standartları: Bir denetim eyleminin , amaçlara uygun şekilde yapılmasını sağlamak amacıyla yani mali tabloların doğruluğunu ve güvenilirliğini tespit etmek için, denetimin; kimler tarafından, nasıl ve ne şekilde yapılacağını ve sonuçlarının nasıl raporlanıp ilgililere sunulacağını belirleyen ilke ve kurullara genel kabul görmüş denetim standartları denir. Denetim işlemleri(Yordamları): Kanıt niteliğindeki bilgilerin elde edilmesi için başvurulan yollara denetim işlemleri denir. 1- Genel Standartlar (denetçiye ilişkin standartlar) -mesleki eğitim ve yeterlilik standardı -bağımsızlık standardı -mesleğin özen ve titizlik standardı 2- Çalışma alanı standartları -planlama ve gözetim standardı -iç kontrol sisteminin incelenmesi standardı -yeterli kanıt toplama standardı -çalışma kağıtlarının hazırlanması standardı 3- raporlama standartları -Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygunluk. -muhasebe ilkelerinde tutarlılık standardı. -tam açıklama ilkesine uyum standardı -görüş bildirme standardı. 1-GENEL STANDARTLAR Bu standart denetçilerin karakterleri, davranışları ve mesleki eğitimleri ile ilgili esasları içerir. 1-Mesleki Eğitim ve Yetkinlik Standardı: Denetim bir denetçi olarak yeterli teknik eğitime ve yetkinliğe sahip kişi veya kişilerce yapılmalıdır” Bağımsız denetçi olarak çalışabilmek için zorunlu olan serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir unvanını alabilmek için meslek yasasının SM, SMM, YMM Kanunu) belirlediği genel ve özel şartları taşımak gerekmektedir. Özel şartlara göre SMM olabilmek için, a) Hukuk, iktisat, maliye, işletme, muhasebe, bankacılık, kamu yönetimi ve siyasal bilgiler dallarında en az lisans düzeyinde mezun olmak, b) Staj amacıyla serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında iki yıl çalışmış olmak, c) Türmob tarafından yapılan SMMM sınavını kazanmış olmak,ve SMMM ruhsatını almış olmak gerekmektedir. Özel şartlara göre yeminli mali müşavir olabilmek için: a) b) En az on yıl serbest muhasebeci mali müşavirlik yapmış olmak, Türmob tarafından yeminli mali müşavirlik sınavını kazanmış olmak, ve ruhsat almış olmak aranır. SPK SERİ X: NO:16 tebliğine göre denetçi olabilmenin şartları: Başdenetçi olabilmek için en az fiilen 10 yıl ,kıdemli denetçi ünvanının kazanılması için 6 yıl, denetçi ünvanının kazanılması için 3 yıl mesleki deneyim şarttır.ayrıca bağımsız denetim kuruluşları mesleki deneyime sahip olmaksızın ilk kez işe aldıkları denetçi yardımcılarını 4 ay süre ile muhasebe denetim standart v eteknikleri, .bilgi işlem para ve sermaye piyasası, ticaret hukuku, vergi mevzuatı ve bankacılık konularında eğitime tabi tutarlar.bu kurslar 200 saatten az olamaz. 2-BAĞIMSIZLIK STANDARDI “Denetçi veya denetçiler, denetim görevleri ile ilgili tüm konularda bağımsız düşünme mantığı içinde olmalıdırlar. Denetçi denetleme görevinin sonuçları bakımından kamuya hizmet sunmaktadır. Bağımsızlığı ortadan kaldıran durumlar: 1-denetçinin ve denetçinin 3.derecede akrabalarının denetlenen şirkette ilişkilerinin olmaması gerekir. 2-geçmiş yıllara ilişkin denetim ücretinin geçerli bir nedene dayanmaksızın müşteri tarafından ödenmemesi 3-denetim ücretinin piyasa rayicinin altında veya çok üstünde olması. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 14 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 3-MESLEKİ ÖZEN VE TİTİZLİK STANDARDI “ Denetimin yapılmasında ve denetim raporunun düzenlenmesinde mesleğin gerektirdiği dikkat gösterilmelidir” Denetçi bağımsız ve uzman olsa da denetim çalışmasında mesleğin gerektirdiği dikkat ve özeni göstermedikçe, bildirdiği görüşün bir değeri olmayacağı gibi, bu görüşe güvenip, yanlış kararlar alan ve zarara uğrayan bilgi kullanıcılarına karşı sorumlu olacaklardır. Denetim mesleği, denetim çalışması sırasında ve raporlama safhasında mesleğin gerektirdiği dikkat ve özenin gösterilmesini, denetim standartlarına eksiksiz bir biçimde uyulmamasını, bilgi, deneyim ve becerilerin en iyi şekilde kullanılmasını gerektiren bir meslektir. Bu koşullara uyulmaması durumunda denetçinin ahlaki, mesleki ve hukuki sorumlulukları doğar. Denetçi, görevini en iyi şekilde yerine getirmekle kendisini yükümlü saydığında, en yüksek sorumluluk olgusuna ulaşır. Denetiler, aynı zamanda üyesi oldukları meslek odasına karşı da sorumludurlar. Disiplin yönetmeliği, meslek mensuplarının meslek ahlakı kurallarını belirlemektedir. Meslek yasası hükümlerine göre meslek icra edenlerin vergi kanunları ve diğer kanunlardaki sorumlulukları saklıdır. 2-ÇALIŞMA ALANI STANDARTLARI Genel kabul görmüş denetim standartlarının kinci grubu olan çalışma alanı standartları, denetim çalışması sırasında denetçinin uymak zorunda olduğu kurallardır. -denetimi planlama ve gözetim standardı -iç kontrol sistemi hakkında bilgi edinme standardı -yeterli ve güvenilir kanıt toplama standardı. 1-DENETİMİ PLANLAMA VE GÖZETİM STANDARDI “ Denetim çalışması yeterli şekilde planlanmalı ve varsa, yardımcılar gerektiği şekilde gözenmelidir” Denetimin planlanması, müşteri işletme hakkında bilgi edinilmesi, uygulanacak denetim prosedürlerinin niteliğinin, zamanın ve büyüklüğünün belirlenmesi ve buna uygun olarak personelin görevlendirilmesi çalışmalarından oluşur. Planlama çalışması için yazılı bir genel planın yapılması uluslar arası standartlara göre zorunludur. Amerikan standartlarında ise zorunluluk yoktur. Her iki standart denetçiden yazılı bir denetim programı hazırlamasını zorunlu tutar. Denetim programı, denetçinin çalışmasında uygulayacağı denetim prosedürlerinin bir listesidir. SPK Mevzuatına göre yazılı bir denetim programının yapılması zorunludur. Denetim planının yapılması SPK mevzuatına ve GKGDS’na göre zorunlu değildir. Denetim çalışmalarının yeterli ve etkin bir şekilde gözetimi, denetim amaçlarının ve bu amaçlara ulaşmak için uygulanacak denetim prosedürlerinin anlaşılması bakımından zorunludur. Denetimin yeterli şekilde yürütülmesinden bağımsız denetçi sorumlu olacağından, yardımcılar tarafından bu kağıtların gözden geçirilmesiyle yardımcıların gözetimi yapılır. Ancak, gözetim yalnızca yardımcıların düzenlediği çalışma kağıtlarının gözden geçirilmesi olarak anlaşılmamalıdır. 2-İÇ KONTROL SİSTEMİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME STANDARDI Denetimi planlamak ve yapılacak testlerin niteliğini, zamanını ve büyüklüğünü belirlemek için iç kontrol yapısı hakkında yeterli bilgi edinilmelidir. - Bu standartları üç önemli unsur bulunmaktadır. Denetçi, denetimi planlamak için iç kontrol hakkında bilgi edinir. Denetçi, iç kontrol sistemi hakkında edindiği bilgiye bağlı kalarak, yapacağı testlerin niteliğini, zamanını büyüklüğünü belirler. İç kontrol sistemi hakkında bilgi elde etme süreci, denetimin tamamı değildir. 3-YETERLİ VE GÜVENİLİR KANIT TOPLAMA STANDARDI “Denetlenen mali tablolara ilişkin bir görüşe yeterli düzeyde temel oluşturmak amacıyla belge incelenmesi gözlem, soru sorma ve doğrulama yoluyla yeterli sayıda ve güvenilir kanıt elde edilmelidir.” Bu standartta yer alan önemli unsurlar şunlardır: Denetçi mali tablolara ilişkin görüşüne etki edecek kanıtları toplamalıdır. Kanıtlar, standartta sayılan belge incelemesi, gözlem, soru sorma ve doğrulama prosedürleri ile gerekli diğer denetim prosedürlerinin kullanılmasıyla elde edilir. Kanıtlar, görüşe varmak için yeterli sayıda toplanmalıdır. Toplanacak kanıtın sayısını etkileyen başlıca faktörler: denetlenen kalemin nemlilik derecesi ve riskli olma derecesi, işlemlerin büyüklük derecesi ve niteliği ile kanıt toplama maliyetidir. Toplanan kanıtlar güvenilir olmalıdır. Kanıtın güvenilirliğini etkileyen başlıca faktörler; kanıtın ilgili olması, kanıtın elde edildiği kaynak kanıtın tarih açısından uygunluğu ve kanıtın objektifliğidir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 15 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Bağımsız denetim çalışmalarının büyük bir kısmı, kanıt toplama ve değerleme çalışmalarından oluşur. Denetim amaçları bakımından, toplanan kanıtların sayısının yeterli olup olmadığına ve güvenilirliğine , denetçi mesleki yargısını kullanarak kendisi karar vermelidir. Kanıt toplama ile ilgili denetim işlemleri 1-Maddi doğruluğu saptamaya yönelik denetim işlemleri a- varlıkların fiziken varoldukları saptanır b- değerlemenin doğru olarak yapıldığı saptanır c- kayıtlarda doğruluk saptanır d- uygun sınıflandırmaya uyulduğu saptanır e- kapanışın doğru olarak yapıldığı saptanır f- finansal tablolarda açıklama kuralına uyulduğu saptanır. 2-Uygunluğu saptamaya yönelik denetim işlemleri abc- fiziki güvenlik önlemlerine ne dereceye kadar uyulmakta olunduğunun araştırılması kredili satışlarla ilgili olarak kredi onaylamalarının öngörülen ilkelere uygun olarak yapıldığının araştırılması manyetik disklerin dosyalanması ile ilgili esaslara uygun davranıldığının araştırılması 4-RAPORLAMA STANDARTLARI Mali tabloların birçok kullanıcısı için, mesleki bir denetimin yapılmış olduğunu gösteren tek kanıt denetçinin raporudur. Bu nedenle, denetim raporunun mesleki bir görüşle hazırlanması hem kullanıcılar hem de denetçi açısından son derece önemlidir. Raporlama standartları, denetçinin raporunu hazırlarken ve raporunda görüşünü belirtirken, denetçinin uymak zorunda olduğu kurallardır. Bu grupta dört standart yer alır: Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygunluk standardı, Tutarlılık ilkesine uygunluk (Genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinde değişmezlik standardı,) Tam açıklama ilkesine uygunluk. Görüş bildirme standardı 1-GENEL KABUL GÖRMÜŞ MUHASEBE İLKELERİNE UYGUNLUK STANDARDI “ Denetim raporu, mali tabloların genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak düzenlenip düzenlenmediğini belirtmelidir.” Denetim raporu; müşteri işletmenin mali tablolarının müşterinin mali durumunu ve faaliyet sonuçlarını doğru olarak gösterip göstermediğine ilişkin bir görüşün ifadesi olduğundan, denetçi doğruluğu ölçmek için genel kabul görmüş muhasebe ilkelerini (GKGMİ) kriter olarak kullanır. Denetçi muhasebe kayıtlarında ve mali tabloların hazırlanmasında müşterinin kullandığı ilkelerin gerçekten (GKGMİ) olup olmadığına karar vermelidir. Denetçi görüşünü bildirirken, ilkelere uyulup uyulmadığını, uyulmamışsa bunun sonuçlarını açıklamakla yükümlüdür. 2-GENEL KABUL GÖRMÜŞ MUHASEBE İLKELERİNDE DEĞİŞMEZLİK STANDARDI “ Denetim raporu, denetimin yapıldığı dönemde uygulandığı gözlemlenen GKGMİ ve bunların uygulanmasında kullanılan yöntemler bir önceki dönemdeki uygulamalarla tutarlı değilse, farklı uygulandığı durumları açıklamalıdır.” Muhasebenin temel kavramlarından biri de değişmezlik ( tutarlılık ) kavramıdır. Bu kavram seçilen muhasebe ilkelerinin ve bunların uygulama yöntemlerinin birbirini izleyen dönemlerde değiştirilmeden uygulanması gereğini ifade eder. Tutarlılık kavramı, işletmelerin yıllar itibariyle mali durumlarının ve faaliyet sonuçlarının karşılaştırılabilir olmasını sağlar. Geçerli nedenlerin bulunduğu durumlarda, işletmeler uyguladıkları ilke ve yöntemlerde değişiklik yapabilirler. Ancak, bu değişiklikler ve bunların parasal etkileri mali tabloların dipnotlarında açıklanır. Denetçi, denetim çalışması boyunca bir önceki dönemde uygulanan ilke ve yöntemlerden sapmaların olup olmadığını araştırır, bir önceki döneme göre değişiklik yoksa, bunu raporunda belirtmez, fakat değişiklikler varsa, yönetim mali tabloların dipnotlarında bu değişikliği açıklasa bile denetçi kendi raporunda da bu değişiklikleri belirtmelidir. 3-MALİ TABLOLARDAKİ AÇIKLAMALARIN YETERLİLİĞİ STANDARDI (tam açıklama ilkesi) “ Denetim raporunda aksi belirtilmedikçe, mali tablolarda yapılan açıklamaların yeterli olduğu kabul edilmelidir. Muhasebenin temel kavramlarından biri de tam açıklama kavramıdır. Bu kavram, mali tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların doğru karar vermelerine yardımcı olacak ölçüde yeterli, açık ve anlaşılır olması gerektiğini ifade eder. Muhasebe bilgilerini kararlarında kullanacak olanlar özellikle ortaklar, potansiyel yatırımcılar ve kredi verenlerdir. Bu kişi ve kuruluşların kararlarında kullanacakları tüm bilgilerin önceden bilinmesi ve mali tablolarda açıklanması olanaksız olduğundan, tam açıklama yerine yeterli açıklama kavramı tercih edilmektedir. Denetçi, mali tablolardaki bilgileri kullanacak kişi ve kuruluşların bilgi ihtiyaçlarını karşılayacak düzeyde mali tablolarda açıklama yapılıp yapılmadığına kendi mesleki yargısını kullanarak karar verecektir. Denetçi bu kararını verirken, tekdüzen muhasebe sistemi uygulama tebliğleri hükümlerini de göz önünde bulundurur. Açıklamaları, denetçi yeterli bulduysa,bunu raporunda belirtmez; yetersiz bulursa, yetersiz bulduğu konulara ilişkin açıklamalara raporunda yer verir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 16 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK 4-GÖRÜŞ BİLDİRME STANDARTI “Denetim raporu, ya bir bütün olarak mali tablolara ilişkin bir görüşün bildirilmesini kapsamalı ya da bir görüş bildirilemiyorsa, bu durumu nedenleriyle birlikte açıklamalıdır. Mali tablolarla birlikte denetçinin adının geçtiği bütün durumlarda, denetim çalışmasının niteliği ve varsa denetçinin üstlendiği sorumluluk derecesi denetim raporunda yer almalıdır.” Denetim raporuyla mali tabloların kullanıcıları, denetçinin görüşüne güvenerek, mali tablolardaki bilgileri doğru ve güvenilir kabul ederler ve alacakları kararlarda kullanırlar. Görüş bildirme standardı şu hususlarla ilgilidir. denetim raporu ya bir bütün olarak mali tablolar hakkında bir görüşü açıklamalı veya bu konuda bir görüş belirtilmeyeceğinin açıklamalıdır. Şartlı olarak görüş açıklanıyorsa bunun nedenleri belirtilmelidir. Mali tablolarla birlikte denetçinin adı geçecekse, denetçinin yaptığı incelemenin mahiyeti ve sorumluluk derecesi raporda yer almalıdır. Denetim raporunda görüş bildirme şekilleri aşağıdaki gibidir. 1-olumlu görüş: denetlenen işletmenin mali tabloları genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine tutarlılık ilkesine ve tam açıklama ilkesine uygunsa olumlu görüş bildirir. 2-Olumsuz görüş: Denetlenen işletmenin mali tabloları genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine tutarlılık ilkesine ve tam açıklama ilkesine uygun değilse, denetçi bu uygunsuzluğun önem derecesine karar verir ve bu uygunsuzluğu önemi görürse olumsuz görüş bildirilir. 3-Şartlı Görüş: Denetlenen işletmenin mali tabloları genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine tutarlılık ve tam açıklama ilkesine uygun değilse ve bu uygunsuzluk önemli değilse şartlı görüş bildirilir. Denetçi şartlı görüşe neden olan alayı da raporunda belirtir. 4-Görüş bildirmekten kaçınma: denetçi kısıtlama ve sınırlılık nedeniyle kanıt toplayamıyorsa görüş bildirmekten kaçınır. Görüş bildirmekten kaçınmaya neden olan olaylar şunlardır. a-Denetim kapsamının görüş bildirilemeyecek kadar sınırlandırılmış olması b-Yeterli kanıt toplanamaması c-etkin olmayan bir iç kontrol sisteminin olması d-Önemli belirsizliklerin olması DENETİM RAPORU Denetçinin ulaşmış olduğu sonuçları ve yargısını belirttiği denetim sürecinin son evresidir. Denetim raporları Kısa şekilli ve uzun şekilli denetim raporu olmak üzere iki türdedir. Kısa şekilli denetim raporuna özet rapor veya denetçinin standart raporu da denir. Denetim raporları yazılı metin açısından tekdüzendir ancak değişik koşullarda farklı denetim raporları da hazırlanabilir. KISA ŞEKİLLİ DENETİM RAPORU Adres Kapsam Bölümü Görüş (sonuç) Bölümü Özkan Şirketi Ortaklarına, Özkan şirketinin 31 Aralık 2002 ve 2002 tarihli bilançolarını ve bu tarihlerde sona eren yıllara ait ekteki gelir, dağıtılmayan kârlar ve finansal durumda değişmeler tablolarını incelemiş bulunuyoruz İncelememiz genel kabul görmüş denetim standartlarına uygun olarak yapılmış ve muhasebe kayıtları ile ilgili olarak örnekleme yöntemleri ve standartlarına uygun olarak yapılmış ve muhasebe işlemleri uygulanmıştır. Görüşümüze göre, yukarıda belirtilen fmansal tablolar Özkan Şirketinin 31 Aralık 2002 ve 2002 tablolar Özkan Şirketinin 31 Aralık 2002 yıllara ait faaliyet sonuçlarını ve finansal durumdaki değişmeleri devamlılık temeline göre uygulanmış genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri doğrultusunda açık ve dürüst olarak yansıtmaktadır . Denetim Ortaklığı İmza Tarih 13 Mart 2003 G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 17 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK KISA ŞEKİLLİ DENETİM RAPORUNUN BÖLÜMLERİ 1- Denetim raporunun verileceği adres: Denetim raporu genel olarak müşteri işletmeye, ortaklarına veya yönetim kuruluna hitaben hazırlanır. 2- Kapsam bölümü: İncelenen finansal tablolar tek tek belirtilerek birinci cümlede “ ......tarihli bilanço ve bu tarihlerde sona eren yıllara ait ...........incelemiş bulunuyoruz.” İbaresi yer almaktadır. Kapsam bölümünün ikinci cümlesi “.....muhasebe kayıtları ile ilgili olarak örnekleme yöntemleri ve koşullara göre gerekli gördüğümüz diğer denetim işlemleri uygulanmıştır.” Olarak tamamlanmaktadır. Kapsam bölümünde ayrıntılı açıklamalar yerine çok genel nitelikte açıklamalar bulunmaktadır. 3- Denetçi görüşü bölümü: Denetçi incelediği finansal tablolarla ilgili yargısını bu bölümde bildirir. Görüş bölümü tek bir cümleden oluşmaktadır. Bu cümle “görüşümüze göre, yukarıda belirtilen finansal tablolar..........” şeklinde başlamaktadır. 4- Denetim raporunun tarihi: Denetim çalışmalarının tamamlandığı günün tarihi denetim raporu tarihi olarak denetçi tarafından belirlenir. 5- Denetçinin imzası : Denetim raporunu denetim firmasının sorumlu yöneticisi veya sahibi imzalar. OLUMLU GÖRÜŞ İÇEREN RAPOR FORMU ........ A.Ş.'nin....... HESAP DÖNEMİNE AİT BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ...........A.Ş.'nin......../......./19.... tarihi itibariyle düzenlenmiş bilançosunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gelir tablosunu incelemiş bulunuyoruz. İncelememiz, genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standardlarına uygun olarak yapılmış ve dolayısıyla hesap ve işlemlerle ilgili olarak muhasebe kayıtlarının kontrolü ile gerekli gördüğümüz diğer denetim yöntem ve tekniklerini içermiştir. Görüşümüze göre, söz konusu mali tablolar........A.Ş.'nin......./......./19.... tarihindeki gerçek mali durumunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gerçek faaliyet sonucunu, mevzuata ve bir önceki hesap dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak doğru bir biçimde yansıtmaktadır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN ÜNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası OLUMSUZ GÖRÜŞ İÇEREN RAPOR FORMU .... A.Ş.’nin .... HESAP DÖNEMİNE AİT BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ..... A.Ş.’nin ...../...../19.... tarih itibariyle düzenlenmiş bilançosunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gelir tablosunu incelemiş bulunuyoruz. İncelememiz, (aşağıda belirtilen sınırlamalar dışında) genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standartlarına uygun olarak yapılmış ve dolayısıyla hesap ve işlemlerle ilgili olarak muhasebe kayıtlarının kontrolü ile gerekli gördüğümüz diğer denetim yöntem ve tekniklerini içermiştir. ............................................................................................................................................................................................ ..................................................................... Görüşümüze göre, yukarıda belirtilen gerekçelerle, sözkonusu mali tablolar bütünüyle, ..... A.Ş.’nin .../.../19.. tarihindeki gerçek mali durumunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gerçek faaliyet sonucunu, mevzuata ve bir önceki hesap dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak doğru bir biçimde yansıtmamaktadır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN UNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası NOT: Birinci paragraftaki parantez içi ifade, çalışma alanını sınırlayan herhangi bir hususun var olması durumunda kullanılır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 18 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK ŞARTLI GÖRÜŞ İÇEREN RAPOR FORMU ...... A.Ş.’nin ...... HESAP DÖNEMİNE AİT BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ...... A.Ş.’nin ....../....../19.... tarihi itibariyle düzenlenmiş bilançosunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gelir tablosunu incelemiş bulunuyoruz. İncelememiz, (aşağıda belirtilen sınırlamalar dışında) genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standartlarına uygun olarak yapılmış ve dolayısıyla hesap ve işlemlerle ilgili olarak muhasebe kayıtlarını kontrolü ile gerekli gördüğümüz diğer denetim yöntem ve tekniklerini içermiştir. ...... A.Ş.’nin .... Şubesi, ....../...../19.... tarihinde fiili stok sayılı yapmamıştır. Bu nedenle fiili miktarlar ile kaydi miktarların karşılaştırılması mümkün olamamıştır. Sözkonusu stok tutarı ..../..../19.... tarihli bilançodaki toplam ................. TL’lık stokların ...............TL’lık bölümünü oluşturmaktadır. Görüşümüze göre, sözkonusu mali tablolar, stoklara ilişkin fiili sayımın yapmaması nedeniyle ortaya çıkabilecek düzeltmeler dışında ....../A.Ş.’nin .../.../19.. tarihindeki gerçek mali durumunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gerçek faaliyet sonucunu, mevzuata ve bir önceki hesap dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak doğru bir biçimde yansıtmaktadır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETiM KURULUŞUNUN ÜNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası NOT: Yukarıdaki rapor formunda, stok sayımına ilişkin eksiksiz örnek olarak verilmiştir. Birinci paragraftaki parantez içi ifade, çalışma alanını sınırlayan herhangi bir hususun varolması durumunda kullanılır. GÖRÜŞ BİLDİRMEME HALİNDE RAPOR FORMU ........A.Ş.’nin .......HESAP DÖNEMİNE AİT BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ........A.Ş.’nin ...../...../19.... tarihi itibariyle düzenlenmiş bilançosunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gelir tablosunu incelemiş bulunuyoruz. İncelememiz, (aşağıda belirtilen sınırlamalar dışında) genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standartlarına göre yapılmış ve dolayısıyla hesap ve işlemlerle ilgili olarak muhasebe ve kayıtlarının kontrolü ile gerekli gördüğümüz diğer denetim yöntem ve tekniklerini içermiştir. ......./...../19.... tarihinde, Şirkette çıkan bir yangında muhasebe kayıtlarının büyük bir bölümü yanmıştır. Bu nedenle denetim sürecine ilişkin bazı prosedürler uygulanamamış ve gerekli olan bilgi ve belgeler elde edilememiştir. Yukarıda belirtilen gerekçelerle, sözkonusu mali tabloların, ....A.Ş.’nin ....../...../19.... tarihindeki gerçek mali durumunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gerçek faaliyet sonucunu, mevzuata ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak doğru bir biçimde yansıtıp yansıtmadığı hakkında görüş bildirememekteyiz. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN UNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası NOT: Yukarıdaki rapor formunda, yer alan yangın olayı örnek olarak verilmiştir. Birinci paragraftaki parantez içi ifade, çalışma alanını sınırlayan herhangi bir hususun varolması durumunda kullanılır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 19 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK OLUMLU GÖRÜŞ İÇEREN RAPOR FORMU (Menkul Kıymetler Yatırım Fonları İçin) ....... A.Ş.’nin ........HESAP DÖNEMİNE AİT BAĞIMSIZ DENETİM RAPORU ....... Menkul Kıymetler Yatırım Fonunun .../.../19... tarihinde sona eren hesap dönemine ait mali tablolarını incelemiş bulunuyoruz. İncelememiz, genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standartlarına uygun olarak yapılması ve dolayısıyla hesap ve işlemlerle ilgili olarak muhasebe ve kayıtlarının kontrolü ile gerekli gördüğümüz diğer denetim yöntem ve tekniklerini içermiştir. Görüşümüze göre, fon portföyünün değerleme işlemleri, ... Menkul Kıymetler Yatırım Fonunun iç tüzük hükümlerine uygunluk arzetmekte; sözkonusu mali tablolar, fonun .../.../19... tarihindeki gerçek mali durumunu ve bu tarihte sona eren hesap dönemine ait gerçek faaliyet sonucunu, mevzuata ve bir önceki hesap dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak doğru bir biçimde yansıtmaktadır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN UNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası SINIRLI DENETİM ÇALIŞMASI SONUCU DÜZENLENECEK RAPOR FORMU ..... A.Ş.’nin ................. ARA DÖNEMİNE AİT SINIRLI DENETİM RAPORU ..... A.Ş.’nin .../.../19... tarihi itibariyle düzenlenmiş bilançosunu ve bu tarihte sona eren ara döneme ait gelir tablosunu sınırlı denetim ilke ve kurallarına göre incelemiş bulunuyoruz. Ara bilanço ve gelir tablosu üzerinde yaptığımız çalışma, yıllık mali tablolara ilişkin olarak genel kabul görmüş denetim ilke, esas ve standartlarına göre yapılan incelemeye oranla sınırlı tutulmuştur. İncelememiz esas olarak, ara bilanço ve gelir tablosunun hazırlanışındaki sistemi anlamaya yönelik olarak, analitik inceleme, bilgi toplama ve sınırlı denetim ilke ve kurallarının gerektirdiği çeşitli denetim tekniklerinin uygulanmasından oluşmuştur. Bu nedenle raporumuzun, yıllık bağımsız denetim raporlarından farklı olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Bu çerçevede, yukarıda belirtilen ara mali tablolarda, bir önceki yılın aynı ara dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri ve ara mali tabloların hazırlanmasına ilişkin ilke ve kurallara uymayan önemli bir hususa rastlanmamıştır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN UNVANI Sorumlu Başdenetçinin Ad ve İmzası Sınırlı denetim sonucu, ara mali tabloların, ara mali tablolara ilişkin ilke ve kurallara uygun hazırlanmadığının tespit edilmesi durumunda rapor formunda yapılacak değişikliğe örnek: (2’inci Paragraf): Yönetim sağladığı bilgilere dayanarak daha önce aktife alınmış sabit kıymetlerin iktisabına ilişkin kredilerin bu dönemdeki faizlerinin, sabit kıymet maliyetine eklendiği anlaşılmıştır. Kurulun Seri: XI, No: 1 “Sermaye Piyasasında Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliği’nin 30’uncu maddesine göre sabit kıymetlerin iktisabına ilişkin kredilerin ilgili sabit kıymet maliyetine dahil edilmeyip finansman gideri olarak muhasebeleştirilmesi gerektiğini düşünüyoruz. Şirket bu kapsamda anılan kredi faizini finansman gideri olarak muhasebeleştirse idi ara dönem karı ................................... TL. azalacaktı. (3’üncü Paragraf): Bilanço tarihi itibariyle şirketin aktifine kayıtlı amortismana tabi sabit kıymetler için kıst (zaman ile orantılı pay) esasına göre hesaplama yapılmadığı incelememiz sırasında tesbit edilmiştir. Kurulun Seri: XI, No: 3 “Sermaye Piyasasında Ara Mali Tablo ve Raporlara İlişkin İlke ve Kurallar Hakkında Tebliği”nin 4’üncü maddesine göre; ara döneme ait hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması zorunludur. Dolayısıyla Şirket amortisman tutarını zaman ile orantılı pay esasına göre hesaplamış olsaydı, ara dönem karı ............................... TL. tutarında azalacaktı. (Sonuç Paragrafı): Düşüncemize göre; sözkonusu ara mali tablolarda, yukarıda iki ve üçüncü paragraflarda açıklanan hususlar nedeniyle ortaya çıkabilecek düzeltmeler dışında, bir önceki yılın aynı ara dönemi ile tutarlı bir şekilde uygulanan genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine ve ara mali tabloların hazırlanmasına ilişkin ilke ve kurallara uygun olmayan önemli bir hususa rastlanmamıştır. (Düzenleme yeri ve tarihi) DENETİM KURULUŞUNUN UNVANI Sorumlu Ortak Başdenetçinin Ad ve İmzası G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 20 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK DENETÇİ GÖRÜŞÜNÜ ETKİLEYEN AKSAKLIKLAR Aksaklığın önem derecesi AKSAKLIK Önemsiz \.Muhasebe Genel kabul görmüş muhasebe ilkeleri; OLUMLU Tam Açıklama; Devamlılık 2-Kapsam OLUMLU 3BelirsizIik OLUMLU Önemli ((inansal tablolar bir bütün olarak dürüst ve güvenilir) ŞARTLI ŞARTLI ŞARTLI Yeterince önemli (finansal tablolar bir bütito olarak dürüst ve güvenilir değil) OLUMSUZ GÖRÜŞ BİLDİRMEKTEN . KAÇINMA GÖRÜŞ BİLDİRMEKTEN KAÇINMA ÇALIŞMA USUL VE ESAS.YÖN.GÖRE 58.MADDE DENETİM RAPORU BÖLÜMLERİ: AGENEL BİLGJ BÖLÜMÜ- ilgililer belirtilir BDENETİM KAPSAMI BÖLÜMÜ – dönemi belirtilen mali tab.GKGDS göre düzenlenip düzenlenmediği belirtilir. CMESLEK MENSUBU AÇIKLAMA VE GÖRÜŞ BÖLÜMÜ- oluşan kanaat belirtilir. DRAPOR TARİHİ BÖLÜMÜ- denetimin bittiği tarihin gösterildiği EMESLEK MENSUBU İMZASI SINIRLI DENETİM RAPORU BÖLÜMLERİ: a-BAŞLIK b-KAPSAM c-AÇIKLAMA VE DENETÇİ TESPİTLERİ d-TARİH, İMZA VE ADRES SINIRLI DENETİM RAPORU TEMEL İLKELERİ: 1-ara mali tablolar üzerinde etkisi olan veya olması olası her türlü mevzuat aykırılıklarını ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine aykırılıkları belirtmelidir, denetim sonucunda ilkelerden sapmalar belirlenirse bu sapmaların ara mali tablolar üzerindeki etkisi belirtilmelidir. 2-muhasebe politikalarının bir önceki yılın aynı ara dönemiyle tutarlı olarak uygulanıp uygulanmadığını değişiklikler varsa bu değişikliklerin neler olduğunu açıklamalıdır. 3-ara mali tabloların tam açıklama kavramına aykırı bulunması halinde bu husus gerekçeleriyle birlikte raporda belirtilmelidir. 4- sınırlı denetleme raporunda denetçi yönetimin sağladığı bilgilerin test edilmesine dayanarak ara mali tablolar hakkında ulaştığı sonuçlara yer vermelidir. ÇALIŞMA USUL VE ESAS.YÖN.GÖRE DENETİM RAPORU ÇEŞİTLERİ A –OLUMLU RAPOR B- OLUMSUZ RAPOR C- ŞARTLI DENETİM RAPORU ÇALIŞMA USUL VE ESAS.YÖN.GÖRE DENETİM ÖNCESİ SAPTANACAK HUSUSLAR: A -GENEL BİLGİ B -PERSONEL DURUMU C- MUHASEBE DEPARTMANI D- SATIŞLAR E- ENVANTER F- MALİYET SİSTEMİNİN MUHTEVİYATI H- ÜRETİM FAALİYETLERİNİN MUHTEVİYATI I- ŞİRKET BORÇ VE ALACAKLARININ DURUMU J- VERGİ DAİRESİ V EDİĞER KULUŞLARLA İLİŞKİLER K- SABİT KIYMETLERİN DURUMU L- SON İKİ YILIN BİLANÇO VE K/Z TABLOSU M-ÖZEL BİLGİLER G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 21 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Denetim raporu: denetçinin yapmış olduğu çalışmaların kapsamını belirttiği ve denetlenen işletmenin mali tabloları hakkında ulaşmış olduğu kanaatini açıkladığı yazılı bir belgedir. Denetim raporu genellikle üç bölüm şeklinde düzenlenir. 1-BAŞLIK (GENEL BİLGİ) BÖLÜMÜ 2-KAPSAM BÖLÜMÜ 3-GÖRÜŞ BÖLÜMÜ 1-BAŞLIK BÖLÜMÜ : taraflara ilişkin genel bilgiler yer alır. denetlenen şirketin adı, dış denetim raporu kelimeleri bu bölümde yer alır. 2-KAPSAM BÖLÜMÜ: kapsam bölümünde mali tablolar ile ilgili denetimin genel kabul görmüş denetim standarlarına göre yapıldığı ifadesi yer alır. Denetimin kapsamı (sınırlı,özel,sürekli) Denetlenen finansal tablolar Hangi döneme ait oldukları Nerelere dikkat edildiği Kullanılan denetim teknikleri bu bölümde belirtilir 3-GÖRÜŞ BİLDİRME BÖLÜMÜ: bu bölümde denetçi işletmenin mali tabloları hakkında kanaat bildirir. Görüş tek bir cümleden oluşmaktadır. Bu cümle “ görüşümüze göre yukarıda belirtilen mali tablolar işletmenin mali durumunu ve faaliyet sonuçlarını doğru olarak yansıtmaktadır.” Şeklindedir. Olumlu görüş sapma olursa kapsam bölümünden sonra sapmaların nedeninin açıklandığı açıklama bölümü eklenir. Görüş bildirme şekilleri : aolumlu görüş bildirme bşartlı görüş bildirme columsuz görüş bildirme dgörüş bildirmekten kaçınma 1olumlu Görüş Bildirme: müşterinin mali durum ve faaliyet sonuçlarının gerçeği yansıttığı anlamındadır. Standart denetim raporu kullanılır. 2-olumsuz görüş bildirme: müşterinin finansal tablolarının gerçeği yansıtmadığını ifade eder genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinden sapmalar, denetim kapsamındaki sınırlamalar ve gelecekle ilgili belirsizlikler gibi aksaklıklar olduğunda denetçi bu sapmalar ve aksaklıkların önemli olması ve mali tablolar bir bütün olarak güvenilirliğinin ortadan kalkması halinde olumsuz görüş bildirir. 3-şartlı görüş bildirme: bir bütün halinde mali tabloların güvenilirliğini bozmayacak aykırılıkların bulunması durumunda şartlı rapor düzenlenir. Bazı istisnaların saklı tutulması şartıyla bir bütün olarak mali tabloların doğruluğu hakkında olumlu görüş bildirmesine engel olacak kadar önemliyse denetçi görüş bildirmekten kaçınır veya olumsuz görüş bildirir. 4-Görüş Bildirmekten Kaçınma: denetçinin ve müşterisinin iradesi dışında oluşan , çalışma alanını sınırlayan önemli bir hususun var olması yeterli kanıt elde edememesi veya finansal tabloların doğruluğu hakkında bir görüş bildirmeye sahip olmaması halinde görüş bildirmekten kaçınma şeklinde rapor verir. Şu koşulların bulunması halinde görüş bildirmekten kaçınılır. 1Denetim kapsamının görüş bildiremeyecek kadar sınırlandırılmış olması 2Finansal tablolarda yer alan önemli kalemlere ilişkin yeterli ve uygun kanıt toplanamaması. 3Önemli belirsizliklerin bulunması 4Etkin olmayan bir iç kontrolün bulunması şeklinde sayılabilir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 22 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK DENETİM SÜRECİ VE İŞİN KABULÜ DENETİM SÜRECİ Denetim çalışmasını planlamanı genel amacı, bir bütün olarak mali tablolara ilişkin bir görüşe yeterli düzeyde temel oluşturacak yeterli ve geçerli kanıt elde ekmektir. Denetçi, mali tabloların her bir kalemi için özel denetim amaçlarını belirledikten sonra, kanıt toplama sürecini başlatabilir. Denetçi denetim sürecini izleyerek, toplayacağı kanıtları belirler. Ancak, denetim süreci kanıt toplama süreci ile başlamaz. Denetim süreci, müşterinin seçimi ve işin kabul edilmesiyle başlar. Denetimin planlanması ve denetim çalışmalarının yapılması ile devam eder, denetim raporunun yazılmasıyla sona erer. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 23 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Denetim sürecinde 4 safha vardır: 1- 1Müşterinin seçimi ve işin kabul edilmesi, a-Müşteri kabul politikası ışığında gerekli bilgilerin toplanması. b-bir önceki denetçi ile görüşme c-Denetim anlaşma mektubunun yazılması. d-denetim sözleşmesinin imzalanması. 2-Denetimin planlanması, a-Müşteri işletmeyi tanıma amacıyla faaliyetleri hakkında bilgi toplama b-Denetim programının hazırlanması c-Çalışma programının hazırlanması(işgücü ve zaman planlaması) 3-Denetim programının yürütülmesi a-İç kontrol sisteminin incelenmesi ve değerlendirmesinin yapılması b-denetim programında gerekli değişikliklerin yapılması c-Hesap bakiyelerinin doğruluğunun araştırılması d-toplanan kanıtları değerleme 4-Denetimin tamamlanması ve bulguların raporlanması a-Mali tabloların dürüstlüğü hakkında yargıya varılması b-Yargının şekillendirilmesi, denetim raporunun yazılması ve yayınlanması. 1-MÜŞTERİNİN SEÇİLMESİ VE İŞİN KABUL EDİLMESİ Denetçi denetim işini almadan önce denetleyeceği işletme veya şirkete ilişkin bilgi toplar. Bu bilgiler ışığında denetim riskini değerlendirir. İleride çıkabilecek anlaşmazlık durumlarında yönetimin takınacağı tavrı belirleyerek, kendi itibarını etkileyip etkilemeyeceğini değerlendirir. Bu ön bilgiler ışığında olumlu bilgi alınmışsa iş alınır ve denetim sözleşmesi imzalanır.İş kabul edilmeden önce görüşmede aşağıdaki hususlar görüşülmeli ve karara bağlanmalıdır. 1- denetimin amacı 2-denetimin kapsamı 3-denetimin süresi 4-denetim raporunun teslim tarihi 5-müşterinin denetim çalışmalarına sınır getirip getirmeyeceği 6-denetim ücreti ve 7-denetim ücretinin ödenme biçimi Bir denetim sözleşmesinde yer alacak hususlar şunlardır. 1-Yapılacak işin amacı 2-yapılacak denetim çalışmasının kapsamının belirtilmesi 3-Denetimin amacının hataları ve yolsuzlukları bulmak olmadığı, amacın sadece mali tabloların doğruluğu hakkında görüş bildirmek olduğu. 4-Gerekli durumlarda belirli konuların yönetime rapor edileceği hususu. 5-Eğer kararlaştırılmışsa vergi danışmanlığı, yönetim danışmanlığı hizmetleri veya başka tür hizmetlerin verileceği. 6-ücret, denetim faaliyetlerinin başlama ve bitiş tarihleri. DENETİM SÖZLEŞMESİNİN ŞEKİL VE İÇERİK ŞARTLARI: ŞEKİL ŞARTLARI: A-yazılı olacak B-taraflar arasında imza edilecek İÇERİK ŞARTLARI: a-yapılacak işin önemi , amacı, kapsamı, ve varsa özel nedenleri b-bağımsız dış denetim kuruluşunca denetim çalışmasının dışında müşteri firmaya başka hizmetler verilecekse bunlar c-tarafların sorumluluk ve yükümlülükleri. d-ücret. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 24 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK Denetim kuruluşu hangi hallerde sözleşmeyi fesih edebilir -çalışma alanının önemli ölçüde sınırlandırılması -mali tablolarda bilgi ve belgeleri elde edememesi halinde Kurul dan görüş alınarak sona erdirebilir. SPK seri x no:16 madde 37 Önceki Denetçiyle Görüşme Denetim isteğinde bulunan müşteri, daha önce başka bir denetim şirketi veya denetçi tarafından denetlenmiş olabilir. bağımsız denetçi veya denetim şirketi, müstakbel müşteriden gelen denetim isteğini kabul etmeden önce, önceki denetçiyle görüşmelidir. Bu prosedür, önceki denetçinin vereceği bilgilerin, denetimi kabul edip etmeme kararını almada denetçiye yardımcı olacağı için gereklidir. Bu görüşmeler yerine yazışmalar da yapılabilir. Denetçilerin önemli bir yükümlülüğü de sır saklamak olduğundan, denetçi, önceki denetçi ile görüşme yapması gerektiğini müşteri adayına bildirir ve bunu yapmasına ilişkin yazılı izin alır. Müşteri adayı, bu izni vermeyi kabul etmezse veya önceki denetçinin cevap vermesine kısıtlamalar getirirse , denetçi bunun nedenlerini araştırmalı ve denetim işini kabul edip etmeme kararını almada kendisine yardımcı olacağına inandığı konulara ilişkin soruları önceki denetçiye sorar. Özellikle, aşağıdaki konularda bilgi istenir; Yöneticilerin dürüstlüğü Muhasebe ilkeleri, denetim prosedürleri ve diğer benzer konularda Yönetim ile uyuşmazlığa düşülüp düşülmediği, Önceki denetçiye göre denetçi değişikliğinin nedenleri Önceki denetçi sorulara tam cevap vermezse, bunu belirtmelidir. Bu durumda denetçi denetim işini alıp almama kararını vermede, önceki denetçinin cevabının sınırlı kalmasını dikkate almalıdır. Çalışma usul ve esasları yönetmeliğine göre, meslek mensupları, ilgili yönetmelikler çerçevesinde ve mesleki eğitimde birbirine her türlü bilgiyi vermek ve aktarmak sorumluluğunu taşırlar. Mesleğin gelişmesi ve sağlam temellere oturtulması için aralarında gerekli dayanışmayı kurarlar ancak, bu hüküm tüm meslek mensupları için genel nitelikte bir hüküm olup, doğrudan bağımsız denetim amacıyla bilgi istemeyi kapsamamaktadır. Sermaye piyasası mevzuatına göre, “kendisine denetim görevi önerilen bağımsız denetim kuruluşu, öneriyi kabul etmeden önce, görevi devredecek olan bağımsız denetim kuruluşu, öneriyi kabul etmeden önce, görevi devredecek olan bağımsız denetim kuruluşundan görevin sürdürülmemesi nedenleri ile işin kabulünü etkileyebilecek bilgileri 15 gün içinde yazılı olarak alır. Yapılacak görüşmede ilgili ortak baş denetçilerin bulunması şarttır. Görüşme sonuçları tutanakla tesbit edilir. Sözü geçen görüşmenin herhangi bir nedenle gerçekleşmemesi veya istenilen bilgilerin verilmemesi veya fesih ve çekilme durumlarında, kendisine görev önerilen bağımsız denetim kuruluşu görevi kabulden önce Kuruldan uygun görüş almak zorundadır.” Kalite Kontrol Politikaları ve Prosedürleri ile Müşteriyi Değerlendirme Bir yandan denetim çalışmasını oluştururken, diğer yandan denetim uygulamasını yönlendirir. Müşteri hakkında gerekli inceleme ve soruşturmaların yapılması için benimsenmiş politika ve prosedürlere kalite kontrol standartları denir. Bağımsız denetçi, denetim çalışmasının yaparken, genel kabul görmüş denetim standartlarına uymak zorundadır. Denetim şirketleri de denetçilerinin bu standartlara da genel kabul görmüş denetim standartlarına uyulmasını sağlamak için kendi kalite kontrol politikaları ve prosedürlerini oluştururlar. Genel kabul görmüş denetim standartları, bir denetim çalışmasının yapılmasıyla ilgilidir. Kalite kontrol standartları ise, bir bütün olarak denetim şirketinin denetim çalışmaları ile ilgilidir. Bu nedenle şirketin benimsediği kalite kontrol politikaları ve prosedürleri hem her bir denetim çalışmasını, hem de bir bütün olarak denetim şirketinin denetim uygulamasını etkileyebilir. Yeni bir müşteri için denetim çalışmasının kabul edilmesinden önce, müşteri hakkında gerekli inceleme ve soruşturmaların yapılması için benimsenmiş politika ve prosedürlere kalite kontrol standartları adı verilir. Bu standartlar, aynı zamanda halen müşteri olan işletmelerin denetimine devam edip etmeme kararlarının alınmasında da denetçiye ve denetim şirketine yardımcı olur. Yeni bir müşterinin kabulüne ve mevcut müşterilerin denetimine devamına ilişkin politika ve prosedürler önemlidir. Çünkü, bunlar yönetimi dürüst olmayan bir müşterinin mali tablolarını denetlemekten kaçınmak için alınacak ilk önlemdir. Denetçi, mevcut müşterinin denetimine devam edip etmeme kararını almadan önce, müşteri işletmenin yöneticileri ile daha önceki deneyimlerini göz önüne almalıdır. Örneğin, denetçi önceki denetimlerde, bulunan önemli hata ve yolsuzluklar ile yasadışı eylemleri göz önüne almalıdır. Denetim sırasında, denetçi şarta bağlı borçların ve zararların mevcut olup olmadığını, yönetim kurulu kararlarının tamamının karar defterinde kayıtlı olup olmadığını, mevzuata uygunluğun sağlanıp sağlanmadığını ve bu gibi konuları yöneticilere sorar. Önceki denetimlerde bu sorulara yöneticilerin verdiği yanıtların doğruluk derecesi, yöneticilerin dürüstlüğünü değerlemede dikkate alınmalıdır. Bağımsız denetim kuruluşları, denetlenecek müşterileri ile denetim sözleşmesi yapmadan önce, üstlenecekleri denetimin kendilerine getirebileceği riski ve denetimin kapsamı ve planlamasının belirlemek amacıyla gerekli ön araştırmaları yapmak zorundadırlar. Müşteri ile Sözleşme Yapılması Denetçi, denetim görevini kabul etmeden önce, kendisine denetim görevini teklif edenlerle görüşmelidir. Bu görüşmede denetimin amacı, kapsamı ve süresi belirlenir. Müşterinin denetim çalışmalarına bir sınırlama getirip getirmeyeceği denetçinin nerede çalışacağı ve işletme olanaklarından ne şekilde yararlanacağı denetim raporunun teslim tarihi üzerinde de denetçi ve müşterisi anlaşma sağlamalıdır. Son olarak, denetçin alacağı üret ve ödeme biçimi görüşülüp kararlaştırılır. Denetim koşulları taraflarca imzalanan yazılı sözleşme ile belirlenebileceği gibi, denetçinin müşteriye denetim sözleşme mektubu yazması ve mektubun müşteri işletme tarafından imzalanarak denetçiye geri gönderilmesiyle de belirlenebilir. Denetim koşullarının yazılı olarak belirlenmesinin amacı yanlış anlaşılmaları önlemek veya en aza indirmektir. Sözleşme veya sözleşme mektubu, aynı zamanda denetçinin tüm yolsuzluk eylemlerini ortaya çıkarmaktan sorumlu olmadığı konusunda müşteriyi bilgilendirme aracıdır. Sözleşmeye veya sözleşme mektubunun biçimi ve özü her müşteri için farklı olabilmesine rağmen, genellikle şu bilgileri içerir. Mali tabloların düzenlenmesinden yönetimin sorumlu olduğu, Denetimin amacı, kapsamı varsa özel nedenleri, Denetimin başlama ve bitiş tarihi ile denetim raporunun teslim tarihi, İçi kontrol sisteminde ve denetimin niteliğinde mevcut sınırlamalar nedeniyle bazı önemli yanlışlıkların ortaya çıkarılamayacağı nedeniyle kaçınılmaz bir riskin var olduğunu, G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 25 AKİTF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI HAZIRLAYAN : S.M.M.M. SABRİ KIYAK - Denetim ücretinin hesaplanma ve ödeme biçimi Denetimi Kabul Etme Zamanı Denetçi denetimi müşterisinin muhasebe döneminin sona ermesinden önce ve ya sonra kabul edebilir. Müşterinin denetçiyi erken seçmesi ve denetçinin kabul etmesi denetimin planlanmasını kolaylaştırır. Örneğin denetçinin muhasebe döneminin ilk ayında denetimi kabul etmesi, denetçiye çalışmanın planlanmasına ve yürütülmesine bazı kısıtlamalar getirir. Denetçi muhasebe döneminin sonunda veya sona ermesinden sonra denetimi kabul etmeden önce mevcut durumun denetimi GKGDS na uygun olarak yapmasına uygun olup olmadığını belirlemelidir. Denetçi, çalışmasının programlamada ve yürütmedeki kısıtlamalar yüzünden mali tablolar üzerinde şartsız bir görüş bildirememe olasılığını müşterisine bildirmelidir. Denetim anlaşma Mektubu: Yeni müşteri hakkında bilgi toplandıktan ve önceki denetçi ile görüşüldükten sonra işin alınması ya da alınmaması kararı verilir. İşin kabulü halinde ilgili tarafa yazılı olarak bildirilir. Bu bildirim denetçi tarafından hazırlanıp imzalanan ve müşteriye gönderilen bir “denetim anlaşma mektubu” ile yapılır. Bu mektubun amacı yapılacak denetimin koşullarını, kapsamını, konulan sınırlamaları, denetimin tamamlanacağı tarihi ve başkaca hususları müşteriye açıklamaktır. Anlaşma mektubu müşteri ve denetçi arasında bir sözleşme niteliğini taşır. Müşteri imzaladığı anlaşma mektubunu denetçiye iade etmesi gerekir. Müşterinin de imzalaması ile denetim görevi her iki tarafca onaylanmış olur. DENETİM ANLAŞMA MEKTUBU Denetçinin Baş lığ ı S:türker Denelim işletmesi Ankara, 31 mart 2004 M üsleri Adresi Anlaşmanın Amacı Kapsam Genel Kabul Görmüş Denetim Standartları tle Uyumlu Yolsuzluklar Yönelim Mektubu Diğer Çalışmalar Anlaşmanın Ücreti Hamit Kesgin Yön.Kur.Bşk. fil Sok. 10 Ankara Bu mektup Çalışkan Ortaklığının 31 Aralık 2003 tarihinde sona eren faaliyet dönemine aıl finansal tablolarının tarafımızdan incelenmesi konusundaki görüşmelerimizin teyididir. Ortaklığımız 31 Aralık 2003 tarihli bilançosu ve bu tarihte sona eren faaliyet dönemine ait gelir tablosu, dağıtılmayan kârlar tablosu ve linansal durumunda değişmeler tablosu, bunlarla ilgili bir denetim görüşünün verilmesi amacıyle tarafımızdan incelenecektir. İncelemelerimiz genel kabul görmüş denelim standartları doğrultusunda olacak ve amacımıza varmak için koşullara göre gerekli görülecek denetim işlemlerinin uygulanmasına yer verilecektir. Bu istemler muhasebe defterlerine kaydedilmiş işlemlerin doğruluğunu destekleyen belgeli kanıtların test edilmesi (mümkün olduğu takdirde örnekleme yoluyla test, stokların fizikî varlıklarının test edilmesi ve alacakların doğrudan doğruya mutabakatı ve belirli diğer varlıklar ile yükümlülüklerin seçilecek müşteriler, alacaklılar ve bankalarla yapılacak doğrulamalarını kapsayacaktır. Bu tür incelemeler sırasında genel olarak bazı yolsuzlukların veya benzen düzensizliklerin ortaya çıkarılması mümkün ve olağan ise de, bizim çalışmalarımızın amacı bu olmadığından bu türde aksaklıklar bulunsa bile açıklanmayacaktır. İncelemelerim E sırasında olağanüstü veya normal olmayan durumların saptanması halinde, bunlar tarafınıza bildirilecektir. Ortaklığın 31 Aralık 2003 de sona eren faaliyet dönemi için verilecek vergi beyannamesi tarafımızdan gözden geçirilecektir. Ancak bu beyannameler sizin tarafınızdan hazırlanacaktır. Bunun yanısıra yıl içinde, işletme politikanızda yapılacak değişikliklerin muhasebe ve vergi işlerine yapacağı etkinin öğrenilmesi istendiğinde her türlü danışmanlık hizmeti sunulacak tır. Denetim çalışmamızın ücreti çalışılan saat başına normal ücret haddi uygulanarak hesaplanacaktır. Yapılacak seyahat giderleri ve tarafımızdan sizin için ödenecek her türlü giderler size aittir. Bu tutarlar ve tahakkuk edecek ücretler her iki haftada bir sunulacak fatura ile talep edilecekti!. Fatura tularlan faturanın ibrazında ödenecektir. Sayın kurulurunuza hizmet sunabilmekten büyük onur duymaktayız. Bu mektupta bildirilen hususlarla mutabık olduğunuz takdirde, mektubun ilişikte sunulan ikinci kopyasını imzalayarak tarafımıza göndermenizi rica ederiz. Saygılarımızla. S.türker Deneıçi İmzası Onaylanmıştır; İmza Dinelim işletmesi İmza Müşteri tarafından imzalanarak denetçiye iade G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA Web: www.akitfonline.net E-Posta; aktif@aktifonline.net Tel: 0312 230 32 15- 16 Faks: 0312 229 79 24 26 AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 2-DENETİMİ PLANLAMA Çalışma alanı standartlarının birincisine göre “denetim çalışması yeterli şekilde planlanmalı ve varsa, yardımcılar gerektiği şekilde gözlenmelidir.” Denetimi planlama, denetimin amacına ulaşmak için sıra ile yapılacak işlerin düzenlenmesidir. Denetim planlanması , tasarlanan denetim uygulaması ve kapsamı hakkında genel bir stratejinin oluşturulmasıdır. Denetim planlamasının niteliğini, kapsamının ve zamanlamasının etkileyen başlıca faktörler, denetçinin müşterisinin işi konusunda bilgisi, denetçinin müşterisini denetlemede geçirdiği deneyim ve müşterinin işinin büyüklük derecesi oluşturmaktadır. 1-Denetim planlama süreci Denetim planlamasını oluşturan işlemler ve sırası şöyledir. 1müşteri hakkında bilgi toplama 2denetim çalışmalarını bölümleme 3iç kontrol sistemi hakkında bilgi edinme ve kontrol riskini değerleme 4önemlilik düzeyini belirleme 5denetim riski düzeyini belirleme 6denetim amaçlarını belirleme 7denetim programının taslağını yazma 8denetim süresini ve zamanını belirleme 9denetim personelini görevlendirme. 1-MÜŞTERİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME Denetim planlamak için, mali tablolara önemli etkisi olan olayları, işlemleri ve uygulamaları denetçinin anlayabilmesini sağlayacak müşteri işletmenin işi konusunda yeterli bilgi edinilmelidir. Denetçi aşağıdaki konularda bilgiye sahip olmalıdır Müşteri işletmenin işi, örgüt yapısı ve faaliyetinin özellikleri, Müşteri işletmenin yer aldığı sektör, Müşteriyi etkileyen yasal düzenlemeler, Müşteri işletmenin muhasebe bilgilerine uygulanan analitik prosedürlerin sonuçları Denetimi planlama safhasında analitik prosedürleri uygulamanın başlıca amaçları aşağıda belirtilmiştir: Müşterinin işi hakkında bilgi edinme, Müşterinin faaliyetinin sürekliliğini değerleme, Mali tablolarda olası hataların varlığını belirleme, Denetim testlerini azaltma 1Müşterinin işi Hakkında Bilgi Edinme Analitik prosedürler, müşterinin işi ve bulunduğu sektör hakkında bilgi elde etmede kullanılan yöntemlerden biridir. Analitik prosedürler, cari yılın denetlenmemiş bilgileri önceki yılların denetlenmiş bilgileriyle karşılaştırılarak uygulandığında, belirlenen farklar piyasada, sektörde veya işletmede önemli olayları gösterebilir. Bu tür olaylar denetimin planlanmasını etkileyecektir. 2İşin Sürekliliğini Değerleme Analitik prosedürler, genellikle işletmelerin karşılaştığı mali krizleri ölçmede kullanılır. İşletmenin faaliyetine kriz dolayısıyla son vermesi olasılığı denetim planını etkileyecektir. 3Olası Hataların Varlığını Belirleme Analitik prosedürler, veriler arasındaki anormal ilişkileri ve olağandışı sapmaları belirler. Olağandışı sapmalar anormal farklar beklenmediği halde varsa veya beklendiği halde mevcut değilse ortaya çıkar. Böyle durumlarda olağandışı sapmaların olası nedenlerinden biri muhasebe hatasının veya yolsuzluğunun mevcut olmasıdır. Bu nedenle analitik prosedürler, denetimde daha fazla dikkat gerektirecek, hata ve yolsuzlukların olabileceği özel denetim alanlarını belirler. 4Denetim Testlerini Azaltma Analitik prosedürler olağandışı sapmaların olmadığını gösterirse, hata ve yolsuzluk olasılığının az olduğu şeklinde yorumlanır ve ilgili hesaplar için daha az sayıda test uygulanır. Böyle durumlarda örneklem büyüklükleri azaltır, bazı denetim prosedürlerinin uygulanmasına gerek kalmaz veya bazı prosedürlerin bilanço tarihinden çok önce yapılması yoluna gidilir. Bu nedenle planlama safhasında analitik prosedürlerin uygulanmasından elde edilen sonuçlar, yapılacak denetim çalışmasının niteliğini, zamanlamasını ve büyüklüğünü planlamada denetçiye yardımcı olur. 2-DENETİM ÇALIŞMALARINI BÖLÜMLEME G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI Denetim çalışmasını bölümlemenin farklı yolları vardır. Geleneksel yaklaşım mali tablolar sınıflamasına göre yapılan bölümlemedir. Mali tablolarda yer alan kalemleri oluşturan hesapların her biri ayrı bir birim kabul edilir. Bağımsız denetim mesleğinin ortaya çıkmasının ve denetimin bu şekilde yapılmasının nedeni gelişmiş ülkelerde sermaye piyasalarının henüz gelişmediği yıllarda işletmelerin bankalardan kısa vadeli borçlanma gücünü belirlemek için, işletmelerin bilançolarında kısa vadeli yabancı kaynaklar ile döner varlıkların doğruluğuna ilişkin denetçilerden görüş istemişlerdir. İlk bağımsız denetçiler bu nedenle bilanço kalemlerinin incelenmesine başlanması ve denetim kitaplarında da önce bilanço kalemlerinin denetiminin açıklanması gelenek haline gelmiştir. Oysa, sermaye piyasalarının gelişmesiyle, gelir tablosu bilançodan daha önemli mali tablo haline gelmiştir. Denetim çalışmasının örgütlemek için işlemler aşağıdaki gibi bölümlendirilebilir. Hasılat çalışmasını ( satışlar, satış iade ve iskontoları, para ve çek tahsil işlemleri, Harcama işlemleri ( satın alma, para çek ile ödeme işlemleri, ücret işlemleri, Üretim işlemleri, Finansman işlemleri ( sermaye, kısa ve uzun vadeli borç sağlama ve ödeme vergi ve diğer yasal yükümlülüklerin tahakkuku ve ödeme), Yatırım ve duran varlık işlemleri 3-İÇ KONTROL SİSTEMİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME VE KONTROL RİSKİNİ DEĞERLEME: İşletme faaliyetlerinin şirket politikaları ile uyum içinde düzenli ve verimli bir şekilde yürütülmesi, varlıkların korunması, hata ve hilelerin tespit edilip engellenmesi, muhasebe kayıtlarının tam ve doğru olması, güvenilir mali bilgilerin zamanında hazırlanması hedeflerine mümkün olduğunca ulaşmak amacıyla yönetimin kullandığı tüm yöntem ve usullere iç kontrol sistemi denir. İyi bir iç kontrol sisteminin taşıması gereken özellikler: 1-şirket politikaları ile uyum 2-işletmenin belirlediği hedefler doğrultusunda işlemlerin etkin ve verimli şekilde yürütülmesi 3-varlıkların korunması: fiziki koruma ve ekonomik koruma 4-hata ve hilelerin tespit edilip önlenmesi. 5-muhasebe kayıtlarının tam ve doğru olması 6-güvenilir mali tabloların zamanında hazırlanması. İç kontrol sistemi kaça ayrılır. 1-Yönetsel kontroller(faaliyet kontrol sistemi) İşlemlerin, işletmenin belirlediği hedefler doğrultusunda etkin ve verimli bir şekilde yürütülmesine yönelik, yönetim politikalarına bağlılığı artıran ve mali olaylar ve muhasebe kayıtlarıyla direkt ilişkisi bulunmayan yöntem ve usullerdir. Örneğin istatistiksel analizler(üretim raporları, satış raporları), zaman ve hareket etütleri (iş akım şeması gibi birbirini izleyen işlerin planlaması,) eğitim programları, kalite kontrol sistemleri. İyi bir iç kontrol sisteminde yönetimin amaçladığı fayda dört grupta toplanır 1- güvenilir bilgi sağlanması 2- işletme varlıklarının ve kayıtlarının korunması 3- verimliliğin arttırılması 4- belirlenmiş politikalara bağlılığı özendirme. 2-Muhasebe kontrolleri(muhasebe kontrol sistemi) varlıkların korunması, hata ve hilelerin tespit edilip önlenmesi, muhasebe kayıtlarının tam ve doğru şekilde yapılması, mali tabloların zamanında güvenilir olarak hazırlanması amacına yönelik olarak konulan tüm yöntem ve usullerdir. Örneğin: yetki ve onay vermek, kayıt ve raporlama sistemleri, iyi ve detaylı bir hesap planı, muhasebe yönetmeliği. Muhasebe kontrolü üç unsur tarafından belirlenir: 1- varlıkların korunması 2- finansal kayıtların güvenilirliği 3- kıymet hareketleri. Bu unsurlar dışında iç muhasebe kontrolu tanımında ve muhasebe kontrolu kavramında açıkça belirtilmeyen bazı özellikler vardır. Genelde tüm muhasebe kontrolleri için olan bu özellikler: 1yönetimin sorumluluğu 2- sistemin yeterince güvence vermesi 3-sistemi kısıtlayan faktörler 4-bilgi işleme yöntemleri şeklinde sıralanabilir. İÇ KONTROL SİSTEMİ ORTAMI Etkin ve güvenilir bir iç kontrol sisteminin kurulması ve çalıştırılması için uygun bir kontrol ortamına gerek vardır. Bu ortama iç kontrol sistemi ortamı adı verilir. Bu ortam işletme içi ve dışı etkenler tarafından G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI belirlenir. Dış etkenler işletme yönetiminin kontrolu dışında olan faktörlerdir. İç etmenler ise yönetimin doğrudan kontrol edebildiği faktörlerdir. İç etmenler; yönetimin önderliği, organizasyon yapısı, personel, iç denetim, bütçeleme ve işletme içi raporlama, işletme uygulama ve politikaları şeklinde sayılabilir. ETKİN BİR İÇ KONTROL SİSTEMİ İÇİN TEMEL İLKELER 1- görevlerin ayırımı ilkesi 2- kuymet hareketlerinin yetkilendirilmiş olması ilkesi 3- uygun belgeleme ve muhasebe kayıt düzeninin varolması ilkesi 4- varlıkların ve muhasebe kayıtlarının fiziki koruması ilkesi 5- bağımsız mutabakatların yapılması ilkesi İÇ KONTROL SİSTEMİNİN AMAÇLARI 1-iç kontrol sisteminin esas amaçları 2-iç kontrol sisteminin genel amaçları 3-iç kontrol sisteminin özel amaçları İÇ KONTROL SİSTEMİNİN ESAS AMAÇLARI 1-işletme varlıklarını korumak İstenmeyen durumlar nedeniyle varlıklarda meydana gelebilecek azalmalar veya zararların engellenmesi için önceden yönetimce tedbir alınmasıdır. 2-muhasebe bilgilerinin doğruluğu ve güvenilirliğini sağlamak Muhasebe kayıt ortamının kontrol altına alınması ve sağlanan bilgilerin güvenirlik derecesinin en üst düzeye çıkarılması için gerekli önlemler alınmasını amaçlar. 3-işletme faaliyetlerinin yönetim politikalarına , planlara ve yasalara uygunluğunu sağlamak. İç kontrol sistemi faaliyetlerin verimliliğini sağlamaya yardımcı olur bütçe ve yönetim politikalarına uygunluğun korunmasına yardımcı olur. 4-kaynakların ekonomik ve verimli kullanımını sağlamak: doğru ve uygun zamanda en az kaynak kullanılarak amaçlara ulaşılmış ise verimlilik sağlanmış demektir, Verimliliğin sağlanıp sağlanmadığı iç kontrol sisteminin iyi işlemesine ve faaliyete uygun ve teknik personelin çalıştırılmasına bağlıdır. 5-Yönetim tarafından belirlenmiş hedeflere ve amaçlara ulaşılmasını sağlamak:Planlanmış sonuçların gerçekleşen sonuçlarla karşılaştırılmasıyla faaliyetlerin etkinliği değerlendirilir, iç kontrol sistemi hedeflere ulaşılabilecek şekilde yönlendirildiğinde planlanmış sonuçların gerçekleştirilmesi kaçınılmazdır. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN GENEL AMAÇLARI 1-işlemler yönetimin devrettiği genel ve özel yetkilere uygun olarak yürütülmelidir. 2-işlemler gelen kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak ve hesap verme yükümlülüğünü yerine getirecek şekilde kaydedilmelidir. 3-varlıklara ve belgelere erişim yetkili personelle sınırlandırılmalıdır. 4-mevcut varlıklar belirli sorumluluk kayıtlarıyla karşılaştırılmalı ve herhangi bir fark belirlendiğinde arkın özelliğine göre gerekli soruşturma yapılmalıdır. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN ÖZEL AMAÇLARI Genel kontrol amaçları bir işletmenin belirli işlem gruplarını yürütmek için gerekli kontrol usul ve yöntemlerin sahip olup olmadığının göz önünde bulundurulmasında genel bir çerçeve oluşturur. Belirli bir işlem grubunu yürütmek için ise genel kontrol amaçlarına paralel olarak özel kontrol amaçlarının da belirlenmesi gerekir. Örneğin kredili satış işlemlerinin yürütülmesine ilişkin özel kontrol amaçları şöyle sıralanabilir: 1-yetki: Kredili satışları yetkili satış personeli yapmalı ve bu personel kendilerine tanınan yetki sınırını aşmamalıdır.Müşterilere tanınan kredi limitleri aşılmamalıdır. 2-gerçeklik: Kredili satış kayıtları işletmenin gerçek kredili satışlarını göstermelidir. 3-bütünlük: yapılan tüm kredili satışlar gösterilmelidir. 4-kayıtsal doğruluk: Kredili satışlarla ilgili gönderilen mallar için sevk irsaliyesi ve fatura düzenlenmeli , stok kayıtları doğru tutulmalıdır. 5-sınıflandırma: Kredili satış işlemleri müşteri hesaplarına ve stok kayıtlarına kaydedilirken doğru hesaplara kaydedilmelidir. 6-zamanlılık: Kredili satış işlemleri işlemin gerçekleştiği dönemin kayıtlarında gösterilmelidir. 7-varlıkları koruma: Müşteri ve stok kartları ile alacak senetleri ve alınan çekler kilitli yerlerde saklanmalıdır. 8-Mutabakat: Kredili satışlarla ilgili belgeler satış kayıtlarıyla, müşteri kartları ticari alacaklar hesabıyla karşılaştırılmalı ve alarınaki mutabakat sağlanmalıdır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI İÇ KONTROL SİSTEMİNİN KURULMASINDA GÖZÖNÜNDE BULUNDURULMASI GEREKEN FAKTÖRLER: İç kontrol sistemi kurulurken bazı faktörler göz önünde bulundurulur ve değerlendirilir. Bu değerlendirme sonucunda iç kontrol sistemi kurmaya, kurulacak sistemin organlarının belirlenmesine , sistemde görevlendirilecek personelin belirlenmesine karar verilir. İç kontrol sisteminin kurulmasında göz önünde bulundurulması gereken, risk ve maliyet faktörü olmak üzere iki faktör vardır. A-RİSK FAKTÖRÜ: Risk planlanan faaliyetlerin gerçekleşmeme olasılığıdır. İç kontrol sistemi kurulmadan önce işletme yönetimi mevcut risklerin türlerini ve önemlilik derecesini bilmelidir. Bu riskler nedeniyle oluşabilecek zararları en aza indirebilmek için iç kontrol sitemi kurulmalıdır. Yönetim iki tür riskle karşılaşabilir: 1-finansal riskler: Yanlış Yönetim politikalarının uygulanması ve yolsuzluklar nedeniyle varlıkların kaybolma olasılığıdır. 2-Muhasebe riskleri: Varlıklarla ilgili hesap verme yükümlülüğünün yerine getirildiği raporlarda ve kayıtlarda hata olasılığıdır. Bu risklerin dışında bazı faktörler risk oranlarını arttırır. Verimsiz faaliyetler, varlıkların korunmasında başarısız yönetim alacaklılar ve ortaklar için zarar riskini ortaya çıkarır. Raporlar ve kayıtlardaki hatalar yöneticiler ve işletme dışındaki kişilerin alacakları kararlarda yanılma riskini ortaya çıkarır. B-MALİYET FAKTÖRÜ: İç kontrol sisteminin kullanılacak teknik ekipmanlar ve personel gibi bir maliyeti söz konusudur. İç kontrol sistemi ilk aşamada bürokrasiyi arttırabilir ve verimliliğin düşmesine neden olabilir , ek maliyetlerin doğmasına neden olabilir. İç kontrol sisteminin maliyeti beklenen faydayı geçmemelidir. Fayda ve maliyet ilişkisi oranının fayda yönünde olmalı Fayda maliyet analizi yapılarak sistemin sağlayacağı fayda veya önleyeceği kayıplar, sistemin maliyetinden yüksekse kontrol sistemi kurulmalıdır. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN KISITLAMALARI: 1-iç kontrol sisteminin maliyetinin faydasını geçmesi 2-iç kontrol sisteminin olağan işlere yönelmesi. 3-potansiyel insan yanlışlıkları 4-çalışanların iç kontrolleri ihmal etme olasılıkları. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN UNSURLARI İç kontrol yöntemlerinin ve tekniklerinin seçiminde ve etkin bir biçimde uygulanmasında bir çok unsurlar söz konusudur. Bu unsurların değerlendirilmesi kontrol yöntem ve tekniklerini değerlendirmek için gereklidir. Bir işletme uygun ve etkin bir kontrol sisteminin kurulması için gerekli unsurlara sahip olmadıkça iç kontrolün amaçlarına ulaşması beklenemez. Etkin bir iç kontrol sistemini oluşturan unsurlar şöyle sınıflandırılabilir. 1-KONTROL ÇEVRESİ (ORTAMI) Etkin bir iç kontrol sisteminin kurulabilmesi için uygun bir ortamın sağlanması gerekmektedir. Bu ortam ise bir işlem grubuna özgü politika , usul ve yöntemlerin etkinliğini belirlemede, artırmada veya azaltmada etkili olan tüm faktörlerdir. İç kontrol ortamını etkileyen çeşitli faktörler aşağıda sıralanmıştır. a-yönetim felsefesi Yönetim iç kontrol sisteminin gerekliliğine inancının tam olması ve işletme çalışanlarına kontrolün gerekliliği bilincini yerleştirmede önderlik etmeli ve çalışanların kontrol usul ve esaslarına tam olarak uymalarını sağlamalıdır. b-örgütsel yapı Örgütsel yapının iyi bir örgüt yapısına sahip olması bunun içinde satın alma, satış , imalat, muhasebe, teslim alma ve iç denetim gibi fonksiyonların bağımsız bölümlerce yerine getirilmesi gerekir. Yetki ve sorumluluklar açıkça tanımlanmalı örgüt şeması ve yönetmeliğinde belirtilmelidir. c-personel durumu Çalışanların yeterli mesleki bilgiye ve dürüstlüğü sahip olması iç kontrol sistemi için çok önemlidir. Gerekli niteliklere sahip, görevini özenle yürüten, işletme amaçlarına hizmet eden ve kurallara uyan bir personel yapısı etkin bir iç kontrol sisteminin varlığında büyük öneme sahiptir. d-Bütçe sistemi Bütçeler planlama, kontrol, koordinasyon, motivasyon fonksiyonlarının yürütülmesine ve başarı ölçmeye yardımcı olur. Kontrolün amacı, yöneticilerin arzuladığı sonuçların işletme tarafından gerçekleştirilip, gerçekleştirilemeyeceğinin saptanmasıdır. e-işletme politikaları ve uygulamaları G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI İyi bir iç kontrol sisteminin oluşturulmasında işletme uygulama ve politikaları büyük önem taşır. İç kontrol sistemi ne kadar iyi planlanırsa planlansın sistemin yönetimi yine de kişilere bağlıdır. Bu nedenle sistemi yürütecek kişileri ilgilendiren uygun politikaların belirlenmiş olması gerekir. İşletme politikası ve uygulamalarına örnek olarak çalışanların üçüncü kişilere verebilecekleri zararlara karşı yaptırılan mali sorumluluk sigortası, kasa tazminatı ödenmesi, personel ve sicil yönetmeliği, disiplin yönetmeliği gibi politika ve uygulamalar sayılabilir. f-iç denetim: İşletme yönetimine yardımcı olmak amacıyla , muhasebe, mali ve diğer faaliyetlerini incelemek için yapılan bağımsız bir inceleme ve değerleme işlemidir. Diğer türdeki kontrollerin etkinliğini ölçen ve değerlendiren bir yönetim kontrolüdür. İç denetim birimleri nin başlıca çalışma alanları şu konuları kapsar. muhasebe ve iç kontrol sistemini inceler işletmenin faaliyet sonuçları ile mali durumuna ait bilgileri kontrol eder. Faaliyet sonuçlarının etkinlik ve verimlilik açısından değerlendirilmesini yapar. Bağımsız denetçi etkin ve güçlü bir iç denetim birimi olduğuna inanırsa çalışma alanının daraltabilir. Bağımsız denetçinin güvenini etkileyen faktörler şunlardır: işletme iç denetim birimimin örgüt yapısındaki yeri ve büyüklüğü iç denetim biriminin çalışma alanı, görev ve yetkileri iç denetim personelinin teknik bilgi düzeyi ve deneyimi iç denetim personelinin görevlerini yaparken gösterdikleri özen. KONTROL ÇEVRESİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME 1-kilit personele sorular sorarak 2-müşterisinin belgesini inceleyerek 3-müşterinin faaliyetlerini gözlemleyerek 4-müşteri ile ilgili geçmiş denetim deneyimleri hakkında bilgi edinerek. 2-MUHASEBE SİSTEMİ Bir işletmenin faaliyetlerine ve finansal durumuna ilişkin hesap vermek yükümlülüğünü yerine getirmek amacıyla işlemleri belirleme, belgelere ve muhasebe defterlerine kaydetme ve raporlama ile ilgili usul ve yöntemlerden oluşur. a: gerçek işlemlerin kaydedilmesi b-tüm işlemlerin kaydedilmesi c-işlemlerin uygun şekilde sınıflandırılması d-işlemlerin uygun şekilde değerlendirilmesi e-işlemlerin zamanında kaydedilmesi 3-KONTROL PROSEDÜRLERİ(usul ve yöntemleri) : işletme amaçlarına ulaşmayı sağlamak için yönetimin işletme kontrol çevresine eklediği usul ve yöntemlerdir. a-işlemlerin yönetimin devrettiği yetkilere uygun olarak yapılaması b-yeterli düzeyde işbölümü yapılması c-varlıkların kullanılması ve kayıtlara erişim yetkisinin sınırlandırılması d-sorumluluk kayıtlarının mevcut varlıklarla karşılaştırılması İÇ KONTROL SİSTEMİNİN ÖĞELERİ: 1Organizasyon Planı: Etkin bir iç kontrol iyi bir organizasyon planı gerektirir. İyi bir örgüt planı (Örgüt Şeması) ve iş akış şeması ile iyi bir bölümünün sağlanmasıyla, görevlerin kişilerce birbirlerini kontrol edecek bir şekilde dağıtılması gerekir. Satın alan , satan , ödemeyi yapan ve kullanan vb.. kimselerin farklı olması gerekir. İyi bir organizasyon planının özelliği satın alma, üretim, satış, muhasebe ve finansman gibi ayrı departmanlara gönderilmesidir. Herhangi bir işlemin başından sonuna kadar yürütülmesi aynı departmana verilmelidir. 2Muhasebe sistemi: İç kontrol açısından muhasebe sistemi, belgeler, hesap planı, muhasebe yönetmeliği gibi konuları kapsamaktadır. İyi bir muhasebe sistemi ile alacaklarda ve borçlarda meydana gelen değişikliği gelir ve gider akımlarının zamanında muhasebeleştirilmesini yapacak bir sistem kurulmalıdır: İyi bir belge düzeni ve belgelerin yetkililerce zamanında imzalanması gibi . 3Yöntemler: Etkin bir iç kontrol sistemi için, her departmanın faaliyetini nasıl yürütüleceği belirtilmelidir. Bunun için de yetki ve sorumlulukların bölümlenmesi gerekir. 4Personel: İşlerin yürütülmesi için personel gerekir. Bu açıdan ister memur ister müdür olsun, işin gerektirdiği kalite ve miktarda personel çalıştırması şarttır. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN GÖZDEN GEÇİRİLMESİ Bağımsız denetçi, işletmenin iç kontrol sistemini iki açıdan inceler. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 1Sistem işleyişinin, denetçinin finansal tablolar hakkında genel olarak kesin fikir vermesine yetecek nitelikte olup olmadığı. 2İç kontrolün zayıf ve kuvvetli yanlarının tespit edilmesi İÇ KONTROL SİSTEMİNİN DEĞERLENDİRİLMESİ İç kontrol sisteminin değerlenme nedenleri: 1-iç kontrol sisteminin güvenilirliğini araştırmak 2-denetim çalışmasını planlamak 3-yönetime önerilerde bulunmak. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN DEĞERLEME AŞAMALARI: 1-SİSTEMİN TANIMLANMASI: sistemle ilgili bilgi toplamada kullanılan 3 yöntem vardır. Bunlar 1-not alma yöntemi: görüşmeler sırasında not olmak, edinilen bilginin nereden ve kimden alındığını yazılı hale getirmek. 2-anket yöntemi: 40-50 soruluk genel bir anketin çalışanlarca doldurulması 3-akış şemaları: herhangi bir olayı ele alıp, başından sonuna kadar olan aşamaları şekil üzerinde çizmek. 2-SİSTEMİN ÖNDEĞERLEMESİ: ön değerleme ile edinilen bilgiler ışığında denetçi denetimin planlamasını yapar. Denetimde yoğunluk vereceği alanları tespit eder. 3-SİSTEMİN UYGULAMADAKİ ETKİNLİĞİNİN TEST EDİLMESİ : iç kontrol sisteminin uygulamadaki etkinliği ölçülür. sistemin etkin çalışıp, çalışmadığına karar verdikten sonra, sistemin ön değerlemesi ile bir farklılık meydana gelmişse denetim planlamasında değişiklik ve düzenleme yapar. 4-SİSTEMİN SON DEĞERLEMESİ: bu aşamada uygulamadaki etkinliğin tespiti için yapılan testlerin, sistemin ön değerlemesini doğrulayıp doğrulamadığı araştırılır. Sonuçlara göre denetim programında bazı düzeltmeler yapar. İÇ KONTROL SİSTEMİNİN YETERSİZ KALMASININ NEDENLERİ NELERDİR: 1-iç kontrol sisteminin maliyetinin faydasını geçmesi 2-iç kontrol sisteminin çoğunlukla rutin işlere yönelmiş olması 3-potansiyel insan yanlışları 4-şartların değişikliği yüzünden prosedürlerin yetersiz kalması İÇ KONTROL SİSTEMİNİN BAĞIMSIZ DIŞ DENETİMDEKİ ÖNEMİNİ AÇIKLAYINIZ.: 1-işin alınması, planlanması ve yürütülmesi sırasında denetçiye yol gösterir. 2-denetim alanında kullanılması gereken denetim tekniklerinin niteliklerini belirler. 3-denetim kanıtlarının güvenilirliğini etkiler 4-denetim riskini etkiler 5-denetim alanının sınırlarını etkiler 6-denetim süresini belirler 7-denetim maliyetini etkiler 8-hata ve hilelerin saptanmasını sağlar. DENETÇİ İÇ KONTROL SİSTEMİNİN ETKİN ÇALIŞIP ÇALIŞMADIĞINI ANLAMAK İÇİN HANGİ GÖSTERGELERE BAKAR Denetim tekniklerine başvurarak kanıt toplamak ve değerlemek (kontrol testleri yapmak) suretiyle oluşturur. DENETİMİ PLANLAMA SAFHASINDA İÇ KONTROL SİSTEMİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME Bilgi edinme hem mevcut kontrol politikaları ve prosedürleri ile kayıt ortamı hakkında bilgi edinmeyi hem de mevcut kontrol politikaları ve prosedürlerinin işletme tarafından uygulanmakta olup olmadığına ilişkin bilgi sahibi olmayı içerir. Edililen bilgiler şu amaçlar için kullanılmalıdır. 1- olası hata ve yolsuzluk türlerini belirlemek. 2- Önemli hata ve yolsuzluk riskini etkileyen faktörleri belirlemek 3- Maddi doğruluk testlerinin planlamak İç kontrol sistemi denetçinin bu amaçlara ulaşmasında başlıca bilgi kaynağıdır. Diğer bilgi kaynakları şunlardır: 1- önceki denetimlerde edinilen bilgiler 2- müşterinin faaliyette bulunduğu sektöre ilişkin bilgiler . KONTROL ÇEVRESİ HAKKINDA BİLGİ EDİNME 1- kilit personele sorular sorar 2- müşterisinin belgelerini inceler 3- müşterisinin faaliyetlerini gözlemler. DENETİMİ PLANLAMA SAFHASINDA KONTROL RİSKİNİ DEĞERLEME KONTROL RİSKİNİN İLK DEĞERLEMEsi şu adımlardan oluşur. 1- kontrol amaçlarını belirleme G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 234- kontrol prosedürlerini belirleme kontrol zayıflıklarını belirleme ve değerleme kontrol riskini değerleme kontrol riski: müşterinin iç kontrol politikaları ve prosedürleriyle önlenemeyecek veya bulunamayacak önemli hata ve yolsuzlukların mali tablolarda olma olasılığıdır. İÇ KONTROL SİSTEMİ BİLGİ EDİNME PROSEDÜRLERİNİ BELGELEME NOT ALMA YÖNTEMİ: Denetçi müşterisinin personeli ile görüşme yaparken sorduğu soruları ve aldığı cevapları not eder. Denetçi kontrol amaçlarını politikalarını ve prosedürlerini içeren yönetmelik genelge ve yönerge gibi dokümanları incelerken de önemli gördüğü hususları not eder. Denetçi faaliyetleri ve iş akışını gözlemleyerek edindiği bilgileri not eder. AKIŞ ŞEMALARI HAZIRLAMA YÖNTEMİ: belirli faaliyetlere ilişkin tüm yöntemleri gösterir. Akış şemaları sistemin işleyişini gösteren şemalardır. Denetçi iç kontrol sistemine ilişkin bilgi edinirken hazırladığı başka bir doküman akış şemasıdır. Personelle yapılan görüşmelerden elde edilen bilgilerden akış şemaları hazırlanır. SORU FORMU UYGULAMA YÖNTEMİ: Denetçi bu yöntemi uygulamak için iç kontrol sistemine ilişkin çeşitli sorular hazırlar. Genelde bir soru formu işletmenin tüm yönlerine ilişkin ayrıntılı ve çeşitli sorulardan oluşur. Sorular genellikle evet ya da hayır cevabı alınacak şeklinde düzenlenir. 4-ÖNEMLİLİK DÜZEYİNİ BELİRLEME Denetimde, önemlilik ( kabul edilebilir hata ) kavramı hem mali tablolar düzeyinde hem de hesap kalanları düzeyinde kullanılır. Mali tablolar düzeyinde önemliliği değerlemenin nedeni, bir bütün olarak mali tablolara ilişkin görüş bildirilmesidir. Denetimi planlama safhasında, denetçi her bir mali tablo için bir veya birkaç önemlilik düzeyi belirleyebilir. Örneğin, gelir tablosu mali tablo için bir veya birkaç önemlilik düzeyi belirleyebilir. Örneğin gelir tablosu için net satışların %1 i veya faaliyet karının %5 i veya %10 u önemlilik düzeyi olarak kabul edilebilir. Ancak, ne GKGMİ ne de GMGDS ile bir oran belirlenmemiştir. 5-DENETİM RİSKİ DÜZEYİNİ BELİRLEME Denetim riski; mali tablolarda önemli yanlışlıklar olduğu halde denetçinin mali tablolarla ilgili olarak olumlu görüş bildirme olasılığıdır. Bu risk beraberinde işletme riskini de getirir. İşletme riski ise yanlış bildirilen görüşten dolayı denetim firmasının itibarının sarsılması v denetim görevinin kendisinden alınması olasılığıdır. Denetim riski, denetimi planlama safhasında alınacak diğer kararları özellikle etkileyebildiğinden, göz önünde bulundurulur. Örneğin örneğin denetim riskinin fazlalaştırılmasında ortaya çıkacak olası sorumluluklar, denetimde daha deneyimli personelin görevlendirilmesini, gözetimin arttırılmasını ve daha yüksek mesleki şüphecilikle denetimin yürütülmesini gerektirir. Denetim riski aşağıdaki nedenlerden kaynaklanır: 1-iç kontrol sisteminin bulunmaması yada yetersizliği 2-iç kontrolün önleyemediği hata ve yanlışların bulunması. 3-denetim uygulamalarına rağmen olası hatalar yanlışların bulunması. 6-DENETİM AMAÇLARINI BELİRLEME: G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI İşlem gruplarına göre denetim çalışmasının bölümlenmesi, denetçiye denetimi örgütlemesinde ve yönetmesinde yardımcı olur. özel denetim amaçlarını oluşturmak için önce genel denetim amaçlarını belirlemek gerekir. Genel Denetim Amaçları: 1Gerçeklik: Gerçek olmayan arlıklar ve borçlar bilançoda gerçekmiş gibi gösterilmemelidir. hayali işlemler gerçek olmayan işlemler gerçekleşmiş gibi gösterilmemelidir. 2Bütünlük: Bilançoda yer alması gereken bazı gerçek varlıklar ve borçlar kayıt dışı bırakılmamalıdır. denetçi bütünlük amacına ulaşmak için, bilanço tarihi itibariyle varlıklar, borçlar, hasılat, gelir ve giderlerin kayıt dışı bırakılmış olup olmadığını araştırır. örneğin bilanço tarihinde yaptığı kasa sayımında 5,000,000 lira para mevcudu belirlemişse , fakat denetlenmemiş kasa hesabının kalanı 2,000,000 lira ise hesap kalanı 3,000,000 lira eksik gösterilmiş başka bir deyişle kasadaki paranın tamamı kayıtlarda gösterilmemiş demektir. bütünlük amacına aykırı olan bu durum, birçok kayıt hataları dışında başka nedenlerden dolayı ortaya çıkmış olabileceğinden, kasada olması gereken para mevcudunun sayım sonucu belirlenen para mevcudu olduğunu göstermez. 3Sahiplik ve Yükümlülükler: Bilançoda yer alan varlıklar, bilanço tarihi itibariyle işletmenin mülkiyetinde olan varlıklar ile alacak haklarından oluşmalıdır. bilançoda yer alan borçlar ise işletmenin kendi yükümlülüklerini göstermelidir. örneğin, bazı varlıklar, müşteri işletmede var ve müşterinin zilyetliğinde olsa bile, müşterinin mülkiyetinde değildir. Konsinye olarak mevcut olan mallar bilançoda yer almamalıdır. Yoldaki mallar işletmede mevcut olmamasına karşın, işletmenin mülkiyetindedir. aynı şekilde işletme ortaklarının kişisel işlemlerinden doğmuş olan borçlar olabilir, ancak bu borçlar müşteri işletmenin yükümlülüğü olmadığı için bilançoda gösterilmemelidir. varlıkların sahipliğini ve borçların kime ait olduğunu belirlemek. denetlenen varlık ve borç hesaplarının niteliğine göre farklıdır. örneğin, binaların denetiminde sahipliği belirlemek için tapu kayıtlarına, taşıtların denetiminde trafik tescil belgelerine başvurulur. 4- Değerleme ve Gidere Dönüştürme Varlıklar, borçlar, hasılat ve giderler mali tablolarda uygun tutarlarla ifade edilmelidir. mali tablolarda her bir kalemin değerinin uygun tutarlarla ifade edilmesi demek, genel kabul görmüş muhasebe ilkelerinden maliyet, karşılaştırma (gidere dönüştürme) ve tutarlılık ilkelerine göre kayıt yapılması demektir. mali tablolarda kalemlerin GKGMİ’ ne göre brüt ve net değerleri gösterir. örneğin, ticari alacakların brüt tutarı gösterilir, ayrıca tahsili şüpheli olanlar için ayrılan karşılıklar ile bilanço tarihindeki net tahsil edilebilir değerini bulmak için hesaplanan reeskont tutarı brüt ticari alacaklar tutarından indirilecek net ticari alacaklar tutarı bulunur. 5- Sınıflandırma: işlemlerin doğru hesaplara kaydedilmesini ve mali tablolarda doğru hesaplarda gösterilmesini ifade eder. örneğin denetçi alacak senetlerini vadelerine göre ve ticari bir işlemden doğmuş olup olmamasına göre inceleyerek, sınıflamanın doğru olması halinde yeniden sınıflandırır. 6Zamanlılık: Bilanço tarihine yakın işlemler doğru muhasebe dönemine kaydedilmelidir. Bilanço tarihinden önce, henüz gerçekleşmemiş hasılat, gelir, gider kar ve zararlar gerçekleşmemiş gibi kaydedilmemelidir. işlemlerin gerçekleştiği tarihi belirlemek, işletmenin doğru muhasebe dönemine kaydedilip kaydedilmediğini belirler. 7Açıklama: mali tablolarda veya dipnotlarda yer alan bilgilerin gerektiği şekilde açıklanıp açıklanmadığı ile ilgilidir. örneğin varlıkların rehinli olup olmadığı mali tablolarda açıklanmalıdır. 8Kayıtsal Doğruluk: işlemlerin doğru hesaplara, hesapların doğru tarafına ve doğru tutarda kaydedilmesi ile ilgilidir. denetçi, bu amaca ulaşmak için günlük defter toplamının, büyük defter hesapları ile yardımcı defter hesaplarının borç ve alacak tarafları toplamlarının doğruluğunu araştırır. Mali tabloların denetiminde 2 tür risk vardır 1-denetim riski :mali tablolarda önemli hataların, yanlışlıkların bulunmasına rağmen denetçinin bunları fark etmeyerek olumlu rapor hazırlaması riskidir denetim riskini hazırlayan riskler 1-yapısal risk 2-kontrol riski 3-bulgu riski normal denetim riski hesap kalanları düzeyinde %3 veya %5 düzeyinde olmalıdır. Denetim riski denetimin planlanması aşamasında belirlenir. Denetim riskinin hesaplanması: İstenilen risk=yapısal risk*kontrol riski*bulgu riski Denetim riskinin özel alanları: G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 1-yöneticilerin yolsuzlukları 2-yasadışı eylemleri 3-işletmenin ilişkili olduğu kişi ve kurumlardan kaynaklanan olaylar. 4-müşteri işletmenin faaliyetine son verme olasılığın varlığı 2-işletme riski: mali tablolara yönelik denetçinin bir dava yada söylenti nedeniyle mesleki uygulamasının zarar görmesi riskidir. Denetçi denetim riskini mümkün olan en düşük düzeyde tutarak denetimi planlamalıdır. Denetim riski, müşteri işletme işlemlerinin çeşitlenmesi karmaşıklığı ile denetçinin deneyimine göre değişebilmektedir. - Denetim Riski üç tür riskin sonucudur. Yapısal risk Kontrol riski Bulgu riski Yapısal Risk: İç kontrol sistemini oluşturan politikaların ve prosedürlerin olmadığı varsayıldığında, belli yapısal ve çevresel özellikleri nedeniyle hesap kalanlarının önemli yanlışlıklardan etkilenebilirliğidir. Bu yanlışlık riski, bazı hesap kalanları ve işlem türlerinde diğerlerine göre daha büyüktür. Örneğin paranın hırsızlıktan etkilenme derecesi kömür stoklarına göre daha fazladır. Dış etkenler de yapısal riski etkileyebilir. Örneğin teknolojik gelişmelerin bir mamulün modasının geçmesine yol açması, bilançoda stokların abartılmış gösterilmesine neden olabilir. Kontrol Riski : İç kontrol sistemini oluşturan politika ve prosedürlerle önlenemeyecek veya bulunamayacak hataların olması riskidir. Bu risk, iç kontrol siteminin etkinliğinin bir fonksiyonudur. Bir hesaba ilişkin etkin iç kontrol politikaları ve prosedürleri kontrol riskini azaltır. İç kontrol sistemi, içinde var olan sınırlamalar nedeni ile, tüm önemli hataların önlenmesini veya bulunmasını tam sağlayamadığından, kontrol riski hiçbir zaman sıfır olamaz. Bulgu Riski : Mali tablolarda var olan önemli bilgi yanlışlığını denetçinin denetim prosedürleriyle bulamaması riskidir. Bulgu riski denetim prosedürlerinin ve bunların denetçi tarafından uygulanmasındaki etkinliğinin bir fonksiyonudur. Bu risk, bir hesap kalanının veya işlem türünün tamamının denetçi tarafından denetlenmediği durumlarda var olan belirsizlikten doğar ( örnekleme riski) veya denetçinin uygun olmayan denetim prosedürlerini seçmesinden, uygun bir prosedürü yanlış uygulamasından ya da denetim sonuçlarını yanlış yorumlamasından kaynaklanan belirsizliklerden doğabilir. Arzu edilen denetim riski oldukça düşük olmalıdır. Örneğin hesap kalanları düzeyinde denetim riski %3 veya %5 olmalıdır. Denetim riski,aşağıdaki formülle gösterilebilir. DR= YR*KR*BR DR= Arzu edilen denetim riski YR= Yapısal Risk KR= Kontrol Riski BR= Bulgu Riski Denetim planlamada denetim riski formülü iki şekilde kullanılır. Denetim riski formülü, denetçinin denetim planının, mantığa uygun görünüp görünmediğini değerlemesinde denetçiye yardımcı olur. Örneğin, denetimi planlamada, denetçi yapısal riskin %80 , kontrol riskinin %50 ve bulgu riskinin %10 olması gerektiğine karar verirse, hesaplanan denetim riski %4 (0,80*0,50*0,10) den daha büyük ise, bu plan denetçi tarafından kabul edilecektir. Yukarıdaki şekilde denetim riski formülü denetçinin kabul edilebilir denetim riskini bulmasına yardım etmesine rağmen, bu şekilde hesaplama denetçi için verimli olmayabilir. Daha verimli denetim lanı oluşturmak için, denetçiler bu formülü farklı şekilde kullanırlar. Bu formül bulgu riskini ve elde edilecek kanıt sayısını belirlemek için kullanılır. Bu amaç için, denetim riski formülü aşağıdaki şekilde kullanılır. DR BR= -----------------YR*KR Önceki örneğe dönerek, denetçinin denetim riski düzeyini %5 olarak planladığını varsayalım. Denetim planı, %12,5 bulgu riski, 0,05 / (0,80*0,50) düzeyine uygun sayıda kanıt toplamak için değiştirilecektir. Denetim riskinin özel alanları , denetimi planlamada denetçinin sorumluluklarını etkiler. Ancak, bu etki denetimin planlanmasının ötesinde denetimin yürütülmesinde, denetim testlerinin sonuçlarının değerlendirilmesinde ve denetimin raporlanmasında da öneme sahiptir. Bu özel risk alanları aşağıdakileri kapsar: 1Yöneticilerin Yolsuzluklarını 2Yasadışı Eylemleri G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 34- Müşteri işletmenin ilişkili olduğu kişi ve kuruluşlar Müşterinin faaliyetine son vermesi olasılığı DENETİM PROGRAMININ YÜRÜTÜLMESİ denetim prosedürü de denen bu aşama, planlama aşamasında hazırlanan denetim programının uygulamaya konulmasıdır. Bu aşama aynı zamanda kanıt toplama aşamasıdır. Kanıtların kaliteli ve uygun olması gerekir bunun için bazı denetim testleri yaparak kanıtın kalitesi araştırılır. Bu kanıtlar uygunluk v maddilik testleri ile kontrol edilir. Uygunluk denetim programı ve maddilik denetim programı olmak üzere iki çeşit denetim programı hazırlanır. Bunlardan ilki müşteri işletmenin içi kontrol sisteminin etkinliğini ölçüp maddilik denetim programı üzerinde gerekli değişiklikleri yapmaya yararken, ikincisi mali tabloların doğruluk ve güvenilirliğinin araştırılmasını amaçlar. 1-UYGUNLUK TESTLERİ: İç kontrol sisteminin amaçlara uygun şekilde yapılıp yapılmadığına ilişkin olarak yapılan testleri ifade eder. İşletmenin belirlemiş olduğu iç kontrol sistemlerinin doğruluğu, etkinliği, verimliliği ve yürütülüp yürütülmediği test edilerek araştırılır. Kontrol testleri dönem içinde, maddi doğruluk testleri ise dönem sonuna doğru ve dönem sona erdikten sonra yürütülür. Maddi doğruluk testleri ile kontrol testleri aynı anda yapılabilir. Örneğin satış faturasındaki imzanın yetkili personelin imzası olup olmadığı incelenirken, faturalardaki parasal hataları da araştırır. Bu test türüne çift amaçlı testler denir. Kontrol riskini değerleme: Mali tablolarda önemli hata ve yolsuzluklar yer almasını önlemede veya bulmada iç kontrol politikaları ve prosedürlerinin etkinliğini değerleme sürecidir. Kontrol riskini değerleme sonucuna kontrol riski düzeyi adı verilir. uygulanacak prosedürler: müşterinin personeline sorular sorma belge ve kayıtların incelenmesi kontrol yöntemlerinin uygulanışını gözlemleme denetçi tarafından kontrol yöntemlerinin uygulanmasının yeniden yapılması 2-MADDİLİK TESTLERİ: Denetçi artık olay ve işlemleri incelemeye başlar. Bu aşamada mali tablolarda yer alan hesap kalemlerinin doğruluğu araştırılır. Bu araştırmada bulgu ve deliller toplanır. Muhasebe verilerinin doğruluğunu tespit etmek için şu prosedürün izlenmesi gerekir. 1-Muhasebeye uygunluklarını anlamak amacıyla hesap bakiyelerini genel bir incelemeye tabi tutmak 2-G.K.G.M.İ ne uyum ve sonradan değişiklik yapılmadığına kanaat getirmek. 3-Mevcut aktifleri kontrol etmek 4-Bütün aktif ve pasiflerin bilançoda doğru olarak gösterildiğinden emin olmak için belirli muhasebe kayıtlarını incelemek. 5-Bütün gelirler, giderler ve zararların gelir tablosunda doğru olarak beyan edildiğinden emin olmak için belirli muhasebe kayıtların incelemek. 6-Mali tablolardaki kalemlerin paraca değerlerinin hesaplardakini aynen yansıttığından emin olmak. Uygulanacak prosedürler: - işlemlerin test edilmesi -hesap kalanlarının test edilmesi - analitik testler G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 7-DENETİM PROGRAMININ TASLAĞINI YAZMA VE TASARIMI Denetim çalışması sırasında uygulanacak denetim yöntemlerinin listesidir. denetim programları işletmelerdin test edilmesinde, hesap kalanlarının test edilmesinde ve analitik prosedürlerin uygulanmasında kullanılmak için hazırlanır. başka bir deyişle denetim programı, denetimde yapılacak işlerin neler olduğunu, kimin tarafından ve ne zaman yapılacağının belirlendiği bir taslaktır denetim programı, her hesap ve her işlem türü için hazırlanır ve hem kontrol testlerine hem de maddi doğruluk testlerine ilişkin denetim prosedürlerine yer verilir. Denetim programının teme tasarımı denetimi planlama sırasında olur. ancak denetim çalışması ilerledikçe, programda değişiklikler yapmak gerekebilir. yeni bir müşteri için hazırlanan denetim programı belirsizlikler nedeniyle uygulanamaz duruma gelebilir. ilk kez denetlenen bir müşteride, denetçi müşterinin iç kontrol sistemindeki zayıflıkları müşterinin işlemlerindeki karmaşıklığı veya denetime başlamadan önce sorunlu olanların sayısını iyi anlayamamış olabilir. bu koşullarda denetim programı aşama aşama yapılır. ilk kez yapılan denetimlerde, denetlenen dönemin başındaki hesap kalanlarının doğruluğunun belirlenmesi ve önceki dönemlerde kullanılan muhasebe ilke ve yöntemlerinin belirlenmesi sorunlarının da denetim programına alınması zorunluluğu vardır. yinelenen denetimlerde denetçi önceki yıllarda kullandığı denetim programlarını ve bu programlara ilişkin çalışma kağıtlarını kullanabilir. 8-DENETİM SÜRESİNİ VE ZAMANINI BELİRLEME: Uygulanması tasarlanan denetim prosedürlerinin denetim programına yazılmasından sonra, denetçi çalışmanın yürütülmesi ile ilgili zamanının planlar. Denetim çalışması, müşteri işletmenin muhasbe dönemi içinde veya dönem sona erdikten sonra kısa bir süre içinde yapılır. Denetim çalışmasının süresinin ve zamanının planlanması, denetimin amaçlanan zamanda tamamlanmasını ve denetim personelinin zamanını verimli kullanmasını sağlar. 9-DENETİM PERONELİNİN GÖREVLENDİRİLMESİ VE GÖZETİMİ: Denetim için gerekli personel sayısının belirlenmesinde Denetçi Denetim programını ve müşterinin işini DENETİM FAALİYETLERİNİN YÜRÜTÜLMESİ Bağımsız denetim yöntemleri: Dört çeşit bağımsız denetim yöntemi vardır. 1- Şekli denetim ve Maddi denetim 2- Aralıksız denetim ve örnekleme yoluyla denetim G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 34- İleriye doğru denetim ve geriye doğru denetim Doğrudan denetim ve dolaylı denetim 1-ŞEKLİ DENETİM VE MADDİ DENETİM: Şekli denetim:İşletmede tutulan muhasebe kayıtlarının şekil açısından uygunluğunun araştırıldığı uygunluk denetimidir. Vergi incelemeleri bir usul denetimidir. Kayıtların V.U.K. hükümlerine uygun olarak kaydedilip kaydedilmediğinin araştırılmasıdır. Maddi denetim: İşletme varlıklarında değişiklik doğuran işlemlerin gerçeğe ve amaca uygunluğu ile defter, hesap ve değerleme ölçüleri ışığında doğru olarak kaydedilip kaydedilmediğini inceler. Mali tablo kalemlerinin içerik ve özü açısından incelenmesi maddi denetim işlemidir. Vergi incelemelerinde beyan edilen kazancın doğru olup olmadığına ilişkin envanter incelemeleri, hasılat incelemeleri de maddi denetim kapsamındadır. Yıl içerisinde kapanış gününden önce yürütülen denetime ön denetim denir. Ön denetim çalışmaları şekli denetim niteliğindedir. 2-ARALIKSIZ DENETİM VE ÖRNEKLEME YOLUYLA DENETİM: Aralıksız denetim: Belirli bir zaman kesiti içindeki tüm işlemlerin kayıt ve belgelerinin tek tek gözden geçirilmesidir.Bu usule Tarama usulü veya boşluk bırakmayan denetim de denir. Aralıksız denetim yöntemi sık kullanılmamakla beraber küçük denetimlerde kullanılabilir. Örnekleme yoluyla denetim ise belirli bir zaman dilimi içindeki işlemlerin tek tek incelenmesi yerine bunların belirli ölçütlere göre seçilen kısmı denetlenir.Örnek seçilen inceleme birimlerinin denetimi ise kendi içinde aralıksız yapılır. Bu usule sondaj yöntemi de denilmektedir. Örnekleme yoluyla denetimde iki yöntemden söz edilebilir; bunlardan birincisi denetlenecek dönem içinde belli kriterlere göre veya tesadüfi seçilen bir zaman dilimi içindeki tüm işlemlerin aralıksız denetime tabi tutulmasıdır. Örneğin Kasım ve Nisan aylarında tüm işlemlerin denetlenmesi gibi. Bu yöntemlerden ikincisi ise Denetlenecek dönem içinde yapılan işlemlerden önceden belirlenen kriterlere göre bazı işlemlerin ayrıntılı incelemeye tabi tutulmasıdır. Örneğin incelenecek dönem içinde yapılan ve belli tutarı aşan ödemelerin ya da giderlerin veya ilişkili işletmelere yapılan satışlar veya onlardan yapılan alışların ayrıntılı incelemeye tabi tutulması gibi. 3-İLERİYE DOĞRU DENETİM VE GERİYE DOĞRU DENETİM: İleriye doğru denetim ; muhasebe belgelerinden başlanarak, mali tablolara doğru bir sıra izlenerek yapılan denetim türüdür. Geriye doğru denetim ise mali tablolardan başlayarak defter kayıtlarına ve belgelere kadar devam edilerek yapılan denetim türüdür. 4-DOĞRUDAN DENETİM VE DOLAYLI DENETİM: Doğrudan denetim her muhasebe işlemenin ayrı ayrı ve doğrudan incelendiği yöntemdir. Dolaylı denetim ise aynı nitelikteki veya birbirleriyle ilişki içerisindeki hesaplar arasında toplam karşılaştırmaları yaparak bunlar arasında uygunluk araştıran bir denetim yöntemidir. DENETİMİN TAMAMLANMASI Denetim çalışmaları sonucu denetim görüşünün oluştuğu ve bulgulara göre denetim raporunun yazıldığı aşamadır. Bu bölümdeki işlemler 4 aşama şeklinde sıralanabilir. 1-bilanço sonrası olası olayların belirlenmesi 2-belirsizliklerin ve taahhütlerin belirlenmesi 3-Çalışmaların nihai olarak gözden geçirilmesi 4-Bulguların değerlendirilip raporun yazılması DENETİMİN TAMAMLANMASI ÇALIŞMALARI G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI Denetim tamamlanması aşamaları şöyle sıralayabiliriz: 1-şarta bağlı borçlar ve zararların gözden geçirilmesi ŞARTA BAĞLI BORÇLAR: aişletme aleyhine açılmış çeşitli tazminat davaları bvergi uyuşmazlıkları cıskonto ettirilmiş alacak senetleri dsatılan mamullerin garanti süresi kapsamına giren garanti süreleri eişletme tarafından verilen kefaletler 2-bilanço tarihiden sonraki önemli olayların gözden geçirilmesi denetim raporunun hazırlanması ile denetim sona erer. Bilanço tarihinde şüpheli durumda olan alacağın tahsili veya değersiz duruma gelmesi gibi durumlar bilanço tarihinden sonraki önemli olaylar arasındadır. 3-müşteri ile ilişkili olan kişi ve kuruluşlarla yapılan işlemleri belirleme ve inceleme İşletmenin ilişkili olduğu kişi ve kuruluşlarla yapılan bütün işlemler belirlenmeli ve incelenmelidir. Bu kuruluşların işlemlerinde Spk mevzuatına aykırı hususlar içerebileceği dikkate alınmalıdır. 4-müşteri işletmeden beyan mektubu alınması Denetçi denetimi tamamladığında sözlü beyanları yazılı hale getirmek için yönetimden yazılı beyan mektubu ister. Yazılı beyan istemenin amacı: a- denetçiye verilen sözlü beyanları doğrulamak b- Dönem içindeki sözlü beyanların uygunluğunun devam ettiğini belirlemek c- Yönetimin beyanlarına ilişkin yanlış anlaşılma olasılığını azaltmak. d- Mali tabloların düzenlenmesinde esas sorumluluğun yönetime ait olduğunu vurgulamak. e- Müşteri ile denetçi arasında anlaşmazlık halinde kanıt olarak kullanmak. 5-genel analitik testlerin yapılması. Genel analitik testler mali tablolarda yer alan bilgilerin güvenilirliğinin ölçülmesinde kullanılır. Analitik testler aşağıdaki çalışmaları kapsar. Mali tabloların toplamlarının önceki dönem tutarları ve cari yılın bütcelenmiş verileriyle karşılaştırma. Mali tablolarla ilgili oranları hesaplama Finansal olmayan verilerin önceki yıl ve cari yıl planlanmış verilerle karşılaştırılması. Cari yıl oranlarının sektör oranları ile karşılaştırılması. 6-Denetim programının yeniden gözden geçirilip atlanılan bir hususun olup olmadığının araştırılması. BİLANÇO DİPNOTLARIYLA AÇIKLANACAK OLAYLAR 1birleşme ve ele geçirme olayları 2işletme yapısında değişiklik olması, faaliyetin genişlemesi veya daralması ya da yeni faaliyetlere başlanılması 3bilanço tarihinden sonra varlıklarda değer kayıplarının ortaya çıkması 4sermaye artırımı ve önemli ölçüde diğer menkul kıymet ihraçları 5önemli ölçüde maddi duran varlık alım ve satımları, iştirakte bulunulması veya işletmeye iştirak edilmesi 6grev ve benzeri anlaşmazlıklar 7kıdem tazminatı limitlerinin artırılması 8benzeri olayların gerçekleşmesi DENETİM SONUCUNU DEĞERLEME 1kanıtların yeterliliğini değerleme: Yeterli kanıtın toplandığı kanaatine ulaşılmasıdır. 2önemlilik düzeyinin ve denetim riskinin son değerlemesi: Denetçi denetim riskini kabul edilebilir düzeyde olduğu sonucuna ulaşamazsa ek maddi doğruluk testleri yapmalı ve gerekli düzeltmelerin yapılmasını müşteriden istemelidir. 3hataların düzeltilmesini isteme: denetçi çalışmaları sonucu hatalı bulduğu kayıtları çalışma kağıtlarına kayıt eder ve bu hataların düzeltilmesi için müşteriye liste halinde verir eğer hesaplar kapatılmışsa ve düzeltme gerçekleştirilememişse denetim raporunda belirtir. 4çalışma kağıtlarını gözden geçirme: Denetimden sorumlu olan denetçi tarafından çalışma kağıtları son olarak gözden geçirilmelidir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI ÖN DENETİM: yıl içinde yürütülen denetim çalışmaları ön denetimdir YILSONU DENETİMİ(ESAS DENETİM): yıl sonunda yürütülen denetim çalışmalarına denir. Ön denetimin yapılmış olması yılsonu denetimi çalışmalarını kolaylaştırır. DENETİM TEKNİKLERİ KANIT TOPLAMA TEKNİKLERİ Denetçinin incelediği bir konu hakkında edindiği kanaatinin dayanağı toplamış olduğu delillerdir. Muhasebe denetiminde delil, denetçinin bir kanaate ulaşmak için kullandığı belge, işlem ve bilgidir. Denetçi yeterli ve kaliteli delil toplar. Denetçi yeterli ve kaliteli delil toplar. KANIT TÜRLERİ: a- fonksiyonlarına göre kanıt türleri esas muhasebe verilerinden oluşan kanıt türleri (doğrulayıcı kanıtlar): İşletmenin muhasebe sisteminden veya mali tablolarında elde edilen kanıtlardır. Örneğin yevmiye defteri, defteri kebir (büyük defter) , yardımcı defterler, muhasebe fişleri, hesap planı, muhasebe yönetmeliği, mizanlar, gider dağıtım tabloları, müşterilere gönderilen hesap ekstreleri ve bilgisayarlı muhasebede teyp, disk, disket gibi. - destekleyici kanıtlar: İşletmenin kayıt ortamında varolan muhasebe bilgilerinin doğrulanmasına destek olan kanıtlardır. DESTEKLEYİCİ KANIT TÜRLERİ 1-fiziksel kanıtlar 2-üçüncü kişilerin beyanları 3-işletme personelinin beyanları 4-belgesel kanıtlar 5-matematiksel kanıtlar 6-analitik kanıtlar. b- - amaçlarına göre kanıt türleri genel kanıtlar: İşletmenin genel durumu hakkında bilgi veren kanıtlardır. İşletmenin çevresi , faaliyetleri, işkolu ile bilgiler verir. İşletmenin muhasebe sistemi içinden elde edilmezler. sistem kanıtları:İşletmenin muhasebe sisteminin işleyişi hakkında bilgi veren kanıtlardır. Değer hareketlerinin doğru kayıtlandığı, sınıflandırıldığı ve açıklandığı konusunda gerekli bilgiler işletmenin muhasebe kayıtlarındaki ve mali tablolarındaki yer alan sistem kanıtları yardımıyla doğrulanır. temel kanıtlar: Varlıkların gerçekten varolduğu , değer hareketlerinin gerçekliği , işlemlerin onaylanmış olduğunu belirten temel durumlara ilişkin bilgileri içerin kanıtlardır. Başlıca kanıt türleri şunlardır: 123456789- fiziki varlıklar doğrulamalar belgeler muhasebe defter ve kayıtları yeniden hesaplamalar işletme yönetimi ve personelinin yazılı ve sözlü beyanları karşılaştırma ve oranlar. İstatistiki analizler İç kontrol sisteminin etkinliği ölçmede kullanılan testler DENETİM KANITI 1- Muhasebe kayıt ortamı Yevmiye defteri, büyük defter ve yardımcı defterler, muhasebe hesap planı ve açıklamaları, çalışma tabloları, hesaplamalar, doğrulamalar gibi enformel kayıtlar ve hatırlatıcı notlar. 2- Destekleyici bilgiler Çekler, faturalar, sözleşmeler, doğrulamalar, soruşturma, fiziki gözden geçirme, teftiş, gözlem sonucu elde edilen bilgiler, denetçi tarafından elde edilen veya geliştirilen diğer bilgiler G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI TOPLANAN KANITLAR KAYNAK AÇISINDAN NASIL SINIFLANDIRILIR: 1-DENETÇİNİN BİZZAT KENDİ ÇALIŞMALARIYLA ELDE ETTİĞİ KANITLAR: - direkt kanıtlar: stokların fiziki sayımı veya sayıma nezaret denetçinin gözlemleri sonucu toplanan uygunlukla ilgili kanıtlar denetçi tarafından düzenlenen analitik kanıtlar (karşılaştırma ve yeniden hesaplama sonuçları) 2-İŞLETME DIŞI BAĞIMSIZ KAYNAKLARDAN ELDE EDİLEN KANITLAR 1-sözlü ifadeler(işletme avukatından) 2-yazılı belgeler( banka hesap özeti , teyit mektupları - işletme dışından hazırlanıp işletmeye gönderilen belgeler( satıcı faturaları gibi) -işletme dışından hazırlanıp denetçinin isteği üzerine gönderilen belgeler (teyit mektupları gibi) 3-İŞLETME İÇİ BAĞIMLI KAYNAKLARDAN ELDE EDİLEN KANITLAR 1-sözlü ifadeler (işletme çalışanlarından,yetkililerinden) 2-yazılı belgeler (yönetimin ikrar mektubu gibi) 3-işletme içinden hazırlanan belgesel kanıtlar (satış faturaları gibi) DENETİM KANITLARININ GÜVENİRLİĞİNİ ETKİLEYEN UNSURLAR NELERDİR: 1-kanıtın ilgili olması 2-kanıtın elde edildiği kaynak 3-kanıtın tarih açısından uygunluğu 4-kanıtın objektifliği TOPLANACAK KANITLARIN SAYISINI ETKİLEYECEK FAKTÖRLER 1-denetlenecek kalemin önemlilik derecesi 2-riskli olma derecesi 3-işlemlerin niteliği 4-kanıt toplama maliyeti SPK mevzuatına göre kaynak açısından denetim kanıtlarının güvenilirlik derecesi aşağıdaki gibidir: 1-işletme dışı bağımsız kaynaklardan elde edilen kanıtların işletme içinden sağlananlarla, 2-iç denetim sisteminin etkin olduğu ortamdan elde edilen kanıtların bu sistemin etkin olmadığı ortamda elde edilenlerle, 3-bizzat denetçinin uyguladığı denetim teknikleriyle elde edilen kanıtların dolaylı yollardan elde edilenlere, oranla daha güvenilir olduğu kabul edilir. DENETİM YÖNTEMLERİ Denetim yöntemleri, denetim çalışmasının kapsamını, şekil ve içeriğini ve inceleme yönünün belirler. Denetim yöntemi denetim tekniğinden daha geniş kapsamlıdır. Denetim tekniği yöntemin belirlediği kapsam içinde nasıl delil toplanacağını belirler denetim yöntemleri 4 e ayrılır 1-KAPSAM YÖNÜNDEN DENETİM YÖNTEMLERİ a-ön denetim yöntemi: denetçinin işletme faaliyetleri hakkında genel bir kanaat edinmek amacıyla detay işlemlere girmeden yaptığı denetim yöntemidir. b-örnekleme denetim yöntemi: ana kütleyi oluşturan az sayıda birimin incelenmesi sonucunda ana kütleye ilişkin bir görüş oluşturulmasına örnekleme yöntemi denir c-aralıksız (sürekli) denetim yöntemi: kümeyi oluşturan tüm birimlerin tek tek incelenmesi yöntemidir. 2-ŞEKİL VE İÇERİK YÖNÜNDEN DENETİM YÖNTEMLERİ G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI a-şekli denetim veya uygunluk denetimi: her muhasebe kaydının belgeye dayanıp, dayanmadığına bakılır. Şekil açısından belge ve kayıtlar incelenir. b-Maddi denetim veya doğruluk denetimi: belgelerdeki olayların özü ile ilgilenilir. Belgelerdeki olayın özü ve niteliğinin işle ilgili olup olmadığı incelenir. 3-İNCELEME YÖNÜ BAKIMINDAN DENETİM YÖNTEMLERİ a-ileriye doğru denetim yöntemi: belge , defter, mali tablo sıralaması ile inceleme. b-Geriye doğru denetim yöntemi: mali tablo,defter, belge sıralaması ile inceleme. Denetçi sondan başa doğru giden bu yöntemi seçmelidir. 4-KAYNAK BİLGİ VE BELGE YÖNÜNDEN DENETİM YÖNTEMLERİ: a-doğrudan denetim yöntemi: her bir muhasebe işleminin kendi bazında ayrı ayrı ve doğrudan doğruya incelenmesi yöntemidir. b-Dolaylı denetim yöntemi: benzer veya aynı nitelikteki hesaplar veya birbiriyle yakın ilişki içindeki hesaplar arasında toplam karşılaştırmaları yaparak bunlar arasında bir uygunluk araştırması yapan denetim yöntemidir. Bu yönteme ilişkisel denetim de denir. Denetim delilinin elde ediliş şekillerine denetim teknikleri denir. denetçi çeşitli denetim tekniklerine baş vurarak, destekleyici kanıt toplar destekleyici kanıt elde etmek için kullanılan teknikler: DENETİM TEKNİKLERİ Denetçinin delil elde etmek için kullandığı her türlü araca denetim tekniği denir. Başlıca denetim teknikleri (prosedürleri) fiziki inceleme ve sayım, doğrulama, kayıt sistemini ileriye doğru izleme, hesaplama,belgelerin incelenmesi, göz atma, soruşturma, hesaplama ve karşılaştırma. gözlem,yeniden Diğer bir anlatımla, 12345- 6- 7- SAYIM VE ENVANTER İNCELEMESİ BELGE İNCELEMESİ GÖZLEM BİLGİ TOPLAMA DOĞRULAMA -pozitif doğrulama -negatif doğrulama KARŞILAŞTIRMA VE ARİTMETİK İNCELEME a-karşılaştırma b-aritmetik inceleme ANALİTİK İNCELEME 1- SAYIM VE ENVANTER İNCELEMESİ: işletmenin kayıtlarında görülen fiziki varlıkların gerçekten var oluşunu tespiti bu varlıkların işletmeye ait olup olmadığının tespiti. 2BELGE İNCELEMESİ: şekli ve içerik incelemesidir. İçerik maddi incelemedir.şekil kayıtlara uygunluktur. Belgenin varlığı gerçekliği ve doğruluğu incelenir. 3GÖZLEM: denetçinin bizzat kendi yerine getiremediği denetim faaliyetleri için süreçlere, işlemlere ve personele nezaret etmesi göz kulak olmasıdır. 4-BİLGİ TOPLAMA: işletme kayıtlarında ve belgelerinde yeterli açıklık yok ise ilgililerden bilgi alınması ve tutanakla tespit edilmesidir. 5-DOĞRULAMA: Teyit mektubu adı verilen bu tür kanıt toplama tekniği de oldukça fazla kullanılır. doğrulama denetlenen işletmenin aracılığıyla denetçiliği ulaştırılacak şekilde üçüncü kişilerden cevap isteme şeklidir. denetlenen işletmenin borçları alacakları ve banka mevduatları ile ilgili olarak doğrulama işlevine başvurulur. üç türlü teyit mektubu vardır. anegatif Doğrulama Mektubu: İşletme tarafından yazılan rakamda mutabık olunduğunda, karşı taraftan cevap istenmez. Mutabık olunmadığı takdirde, karşı taraftan rakamlıyla birlikte yazılı cevap istenir. yani mutabıksanız bildirmeyiniz, mutabık değilseniz bildiriniz. bpozitif Doğrulama mektubu: karşı tarafa bildirilen rakamla mutabık kalınsa da kalınmasa da mutlaka denetim firmasına, cevapların yazılı bildirilmesi gerekir. Genellikle hesap kalanı büyükse bu doğrulama tekniğine başvurulur. cRakamsız Teyit Mektubu: karşı tarafa hiçbir rakam bildirmeden, sadece karşı tarafı borç ya da alacağına ilişkin rakamın yazılı olarak denetim firmasına bildirilmesi istenir. Boş bakiyeli de denir. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 6-A)KARŞILAŞTIRMA: aralarında uygunluk bulunması gereken tutarların karşılaştırılması ve her türlü tutar aktarımlarının kontrolüdür. B)ARİTMETİK İNCELEME: kayıt ve belge üzerindeki her türlü aritmetik işlemin doğruluğunun incelenmesidir yani yeniden hesaplamadır.Amortisman hesaplamaları yeniden hesaplamadır. 7-ANALİTİK İNCELEME: Bu denetim işlemi, karşılaştırmalar, oran analizleri, karşılıklı hesaplar arasında ilişki kurma gibi işlemlerden oluşur. denetim için önemli oranlar, cari oran, stok devirleri, alacakların devir hızı oranlarıdır. örneğin giren- çıkan ilişkisi , satışların karlılıkla karşılaştırmaları gibi. Kullanılacak analizler: trend analizi, oran analizi, dikey analiz, yatay analiz. ÇALIŞMA KAĞITLARI Amaç: Denetim standartlarına uygun bir denetim faaliyetlerinin tamamlanmasında denetçiye yardımcı olmaktır. Tanımı: Denetçinin izlediği denetim yöntem ve tekniklerini topladığı bilgileri ve incelemeleri ile ilgili olarak ulaştığı sonuçları gösteren ve tutulması zorunlu olan yazılı kağıtlardır. Denetim raporunun hazırlanabilmesi için çalışmaların belgesel bir nitelik taşıması gerekir. Bu belgelerin SPK ya 5 yıl sorumluluğu vardır. Çalışma kağıtlarının Düzenlenmesindeki yararları ve amaçları: Denetim raporunun düzenlenmesine esas teşkil etmek. İç kontrol sisteminin değerlemesine yardımcı olmak. Denetim çalışmasının yürütülmesine yardımcı olmak. Mahkemede delil olarak kullanmak Çeşitli konularda bilgi kaynağı olmak. Gelecekteki denetim çalışmalarına yardımcı olmak. Çalışma kağıtlarının denetçi görüşünü destekleyici bilgiler içermesi gerekir. Bu nedenle iyi bir çalışma kağıdı aşağıdaki nitelikleri içerir. Denetim ile ilgili bilgileri kapsayacak şekilde hazırlanması Finansal işlemlerin doğruluğunu gösteren bilgi, ele alınmalı Çalışma Kağıtları okunaklı ve anlaşılır olması Çalışma kağıdının hazırlanmasına neden olan şeyin kısa bir özeti bulunmalı. Kullanılacak bilgi bulunmalı ÇALIŞMA KAĞITLARININ ÇEŞİTLERİ: Denetim raporu ve finansal tabloların örnekleri Denetim planı, soru kağıtları, iş akış şemaları Çalışma mizanı Düzeltmeler ve sınıflandırmalarla ilgili, kayıtların yapıldığı çalışma kağıtları Denetlemenin her aşaması ile ilgili analizler, listeler ve hesaplamalar Tutanaklar, sözleşmeler ve diğer belgelerin özeti. Çalışma kağıtlarının şekil yapısı Çalışma kağıtlarının standart bir şekli yoktur.anacak hazırlanmasında bazı ilkelere uyulması gerekir. Bu ilkeler şunlardır: 1-çalışma kağıdının üst kısmında denetlenen işletmenin adı, denetim dönemi, çalışma kağıdının adı, hazırlayan denetçinin adı ve hazırlanış tarihi yer alır. 2-çalışma kağıtları endekslenmelidir(kodlanmalıdır) 3-yapılan denetim işlemleri çalışma kağıdında açıkça gösterilmelidir. 4-çalışma kağıtlarında hazırlanma amacına uygun olarak yeterli bilgi bulunmalıdır. 5-denetim işlemi sonucunda ulaşılan sonuç öz ve açık olarak belirtilmelidir. Çalışma kağıtları nasıl dosyalanır: G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI Daimi ve geçici dosyalarda dosyalanır. Daimi dosya: denetçiye gelecekte yapacağı denetimde yararlı olabilecek bilgileri içeren çalışma kağıtları kapsar, cari dosya ile denetçinin belirli bir dönemde yapmış olduğu incelemeler esnasında düzenlenmiş olduğu ve gelecekte pek fazla bir yarar sağlamayacak olan dokümanları kapsar. Çalışma dosyası: Çalışma kağıtlarının doğruluk testlerinin yazışmaların, denetlenen kuruluşa ait mukavelelerin , talimatların yönetim karar suretleri gibi meslek mensubunun denetlenen kurum ve kuruluştan ibrazının istediği belgelerin muhafaza edilmesi amacıyla kullanılan denetim dosyasıdır. İki tür çalışma dosyası vardır: 1-Daimi dosya: devamlı denetlenen denetim finansında tutulan dosyadır. -müşteri hakkında genel bilgiler -şirket ana sözleşmesi, yönetmelikler vs. -vekaletnamelerle ilgili suretler -hisse senetlerine ait dokümanlar -organizasyon şeması -imza sirküleri vs. -geçmiş yıllara ait denetim raporları -Hesap planı -kira kontratları, toplu sözleşmeler -geçmiş yıllar vergi beyannameleri 2-cari dosya: içinde bulunan yıl ki dökümle ilgili dosyadır. -incelenen finansal tablolar -denetim planları -denetim programları -termin (denetimin planlamasına ait zaman planı) iş akış şemaları teyit mektupları vs. denetçi mizanı ve çalışma tablosu çalışma kağıtlarının SPK mevzuatına göre 5 yıl 3568 sayılı yasaya göre 10 yıl saklanması zorunludur. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI KANIT TOPLAMA TEKNİKLERİNDE ÖRNEKLEME YÖNTEMLERİ Bir ana kütleden seçilmiş az miktarda birimlerden oluşan bir örnek grubunu inceleyerek elde edilen sonuçların bütün ana kütle için genelleştirilmesine denir. Örnek grubu ana kütleden tesadüfi alarak seçilirse bu örneklemeye istatistiki(tesadüfi) örnekleme, iradi olarak seçilirse iradi örnekleme adı verilir. Örneklem: ana kütleden seçtiği birimlerin büyüklüğüne örneklem denir. İstatistiki örneklemenin üstünlükleri 1-örnek sonuçlar elde edilir 2-örnek grubun büyüklüğü ve ekonomik ve etkin bir biçimde önceden belirlenir. 3-örneklemenin hatası tahmin edilebilir 4-maliyetler ve zaman tasarrufu sağlar 5-istatistiki örnekleme , genel denetçiler tarafından yürütülebilir, sonuçları birleştirilebilir ve birlikte değerlenebilir. 6-test sonuçları objektif olarak değerlenebilir. 7-büyük yığınların incelenmesinde tarama yönteminden daha doğru sonuç çıkarmaya imkan sağlar. İstatistiki örnek seçme teknikleri: 1-basit istatistiksel örnek seçimi seçilen örneğin kullanılabilirliği, onun ana kütlenin özellikleri yansıtmasına bağlıdır. Bu durumu da ancak basit tesadüfi örnekleme sağlar. Bunun için ana kütleyi oluşturan kayıtların her birine seçilebilme şansı verilmelidir. Çeşitli sayı ve harf çizelgeleri ile teste girecek her kayda bir numara verilerek kura ile örnek seçilen kaydın numarasını belirlenir. 2-sistematik istatistiksel örnek seçimi sistematik seçim, örnek grubuna girecek birimlerin numaraları arasındaki aralığın sabit tutularak yapıldığı seçimdir. Bu yöntemde ilk birimin seçiminde basit seçim tekniği uygulanır. 3-zümrelere göre istatistiksel örnek seçimi incelenecek birimler özelliklerine göre gruplar halinde toplanır. Bu zümrelerin nasıl denetleneceği belirlenir bu zümrelerin içinden örnekleme yapılacaksa basit veya sistematik seçime göre örnek seçilir. Bu teknikle denetim etkinliği arttırılmaktadır. 4-kümelere göre istatistiksel örnek seçimi örnek grubunu oluşturacak birimler zaman ve mekan faktörüne göre kümelere ayrılır. Bu kümelerin nasıl denetleneceği belirlenir. Bu kümeler içinde basit veya sistematik seçime göre küme seçilerek incelenir örnekleme riski: uygun şekilde çekilen bir örneklemin ana kütleyi temsil etmemesi olasılığıdr. Örneklemedışı risk: ana kütlenin tamamı incelense bile ortaya çıkabilen bir risktir. Bu risk denetçinin incelediği belgelerdeki hataları bulmada başarısız olması belirli bir denetim amacına uymayan denetim prosedürlerini kullanması veya örneklemenin sonuçlarının yanlış yorumlaması gibi insan hatalarından doğar. İSTATİSTİKSEL ÖRNEKLEME MODELLERİ Ana kütleninin nicelikleri ve nitelikleri olarak ikiye ayrılır. Nitelik örneklemesi : bir ana kütledeki kabul edilmiş kontrol prosedürlerinden sapmalın oranının tahmin etmektir. Kontrol testleriyle belirlenir. Nicelik örneklemesi: bir ana kütledeki hataların parasal tutarının veya ana kütlenin parasal tutarını tahmin etmektir. Maddi doğruluk testleriyle belirlenir . G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI ÖRNEKLEME BÜYÜKLÜĞÜNÜ BELİRLEYEN ETKENLER 1iç kontrole gereğinden fazla güvenme riski 2kabul edilebilir sapma riski 3beklenen ana kütle sapma riski 4ana kütlenin büyüklüğü diğer bir deyişle örneklem büyüklüğünü belirleyen etkenler 1ana kütlenin defter değeri 2yanlış kabul riski 3kabul edilebilir hata dış denetimde başlıca örnekleme yöntemleri iki gruba ayrılır. 1- iradi örnekleme yöntemi 2- istatistiki örnekleme yöntemi İRADİ ÖRNEKLEME YÖNTEMİ: Dış denetçinin bir ana kütleden iradi olarak örnek büyüklüğünü ve sayısını seçmesidir. Seçilecek örnek büyüklüğü ve sayısı denetçinin kararlarına bağlı olup örneğe girecek bütün birimlerin eşit seçilme şansı yoktur. İradi örneklemeye başvuran denetçi örnek birimlerin seçiminde aşağıdaki ölçütlere göre seçim yapar: 1- fonksiyonlara göre iradi seçim(nakit hareketleri, mal hareketleri, ücret ödemeleri....) 2- muhasebe bölümünün organizasyonu itibariyle iradi seçim (sabit varlıklar muhasebesi, ambar muhasebesi) 3- siparişlere göre iradi seçim (gemi, makine, bina inşaa...) 4- müşterilere veya satıcılara göre iradi seçim 5- zaman süresi itibariyle iradi seçim (işlemlerin yoğun olduğu aylar) 6- değer veya miktar büyüklüklerine göre iradi seçim. 7- İşletmedeki görevlilerin faaliyet sahaları itibariyle iradi seçim. 8- İç kontrol sistemi dikkate alınarak yapılan iradi seçim. İSTATİSTİKİ ÖRNEKLEME YÖNTEMİ: Örneklemenin daha objektif, bilimsel ve sistematik olarak yapılmasını sağlar. Bir ana kütleden tesadüfi olarak seçilen örneklerin incelenerek ana kütle hakkında belirli bir görüş elde edilmesini sağlayan örnekleme yöntemidir. Örneklem seçim yöntemleri 1- rassal sayılar tablolarıyla örnekleme : ana kütledeki her birime numara verilerek yapılan yöntemdir. Bu tablolar dört-beş rakamlı rassal olarak seçilmiş sayıların birçok kolana yazılmasıyla oluşturulmuş tablolardır. Denetçi bu tablolardan başlangıç noktası olarak bir sayıyı belirledikten sonra kalemini tablo üzerinde yatay ve dikey gezdirerek sayıları okur ve bu sayıların gösterdiği birimleri örneklem birimi kabul eder. 2- Bilgisayarla seçim: bilgisayardan numara istenir ve bu numaraların karşılığı olan birimleri örneklem birimi olarak seçer. 3- Sistematik seçim: örnekleme aralığı belirlenir, örnekleme aralığı denetçinin kabul ettiği örnekleme oranının tersidir. MADDİ DOĞRULUK TESTLERİNDE İSTATİSTİKSEL NİCELİK ÖRNEKLEMESİ 1- Pasaral birim örneklemesi: hem işlemlerin hem de hesap kalanlarının maddi doğruluk testlerinde kullanılabilir. Ana kütle içindeki hatanın toplam parasal tutarına ilişkin sonuçlara ulaşır. Parasal birim örneklemesinde izlenen adımlar şunlardır: denetim teslerinin amaçlarını belirleme hata durumlarını tanımlama ana kütleyi ve örnekleme birimini tanımlama örneklem büyüklüğünü belirleme örnek seçim yöntemini belirleme denetim prosedürlerini yürütme örnekleme sonuçlarını değerleme 2- Birim başına ortalama tahmin örneklemesi: örneklemi oluşturan birimlerin parasla tutarlarının belirlenmesi sbu tutarların ortalamasının hesaplanmasını ve ana kütlenin bilinmeyen toplam tutarını G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI - belirli bir olasılıkla tahmin etmek için bu ortlamanın ana kütle birim sayısıyla çarpımını kapsar. İzlenen adımlar şunlardır: ana kütleyi ve örnekleme birimini tanımlama örneklem büyüklüğünü belirleme örneklem seçim yöntemini belirleme denetim prosedürlerini uygulama örneklem sonuçlarını değerleme DENETİMDE İSTATİSTİKİ ÖRNEKLEME Örneklerin seçilmesinde iradi seçim veya tesadüfü seçim yollarına başvurulabilir örnek alınacak birimlerin bilerek seçildiği örneklemeye iradi örnekleme; tesadüfi olarak seçildikleri örneklemeye tesadüfi örnekleme denir. Tesadüfi örnekleme yöntemleri 1- tahmin örneklemesi:numuneler analize tabii tutularak örnekleme sonucundan ana kütle hakkında bir tahmine ulaşılır 2- keşif örneklemesi:ana kütle içerisindeki hatalı birimlerin ortaya çıkarılma olasılığı hesaplanır genellikle yolsuzlukların araştırılmasında başvurulan bir yöntemdir 3- kabül orneklemesi:ana kütlenin belirli yapısı hakkında yapılan faraziye test edilerek bu faraziyenin geçerliliği araştırılır hatalı birimlerin payı hesaplanır bu hesaplama sonucuna dayanarak ana kütle kabul yada reddedilir. DENETİMDE KULLANILACAK DAĞITIM MODELLERİ 1- Hipergeometrik dağılım.Ö rnek olarak çekilen bir birimin tekrar dan ait olduğu ana kütleye iade edilmediği yani iadesiz seçim yapıldığı durumlar için söz konusu olur 2- Binom dağılım: her birimin numuneye girme ihtimali çekim işlemi tarafından etkilenmez bu dağılım tipi numune seçiminin iadeli seçim yoluyla yapılması halinde uyğulanır 3-Normal dağılım : örnek sayısının yeterınce büyük ve numuneler içindeki hata payının çok küçük olmadığı durumlarda hipergeometrik dağılım binom dağılımı yerine normal dağılım kullanılabilir ÖRNEK SEÇİM TEKNİĞİNİN BELİRLENMESİ 123456- Tesadüfi sayılar cetveline göre seçim:tesadüfi sayılar cetveli kura usulü ile tesadüfi olarak secilmiş bulunan pekçok miktardaki sayıların peşpeşe sıralanmasıyla elde edilmiş bir cetveldir. Sistematik seçim:numuneye girecek birimlerin numaraları arasındaki aralığın sabit tutularak yapıldığı seçimdir Tarihi esasına göre seçim:belirli tarihleri taşıyan inceleme birimleri seçilir Baş harflere göre seçim:birimlerin ad ve soy adına yad müessese isminin baş harflerine göre seçilirler Zümrelere göre örnekleme: Küme örneklemesi MUHASEBE VERİLERİNDEKİ HATA VE USULSÜZLÜKLER a- Kasıtlı ve Kasıtsız hatalar: Mali tablolarda ve muhasebe verilerinde bilerek yapılan hatalar kasıtlı hatalardır. Ancak bir kasıt söz konusu değilse kasıtsız hatalar denir. b- Nitel ve nicel hatalar : İşletmenin işleyişinde iç kontrol sisteminin veya yasaların koymuş olduğu kuralların yerine getirilmemesi nitel hata ya da usul hataları denir. Örnek satış faturalarında seri numaralarının olmayışı. Hesap kalanlarına ve mali tablolardaki tutarlarına etki eden hatalar ise nicel hatalar yada parasal hatalardır. Ağırlık,miktar gibi ölçü birimlerini ile bunların parasal değerlemelerinde yapılabilen hatalardır. Usul hataları hesapların kalanlarını etkilemez ancak usul hatalarının çok olması parasal hatalarında çok olacağının işaretidir. c- Önemli ve önemsiz hatalar: Karar alıcılarının kararlarına etki etmeyen ve denetçi tarafından düzeltilmeksizin kabul edilen hatalar önemsiz hatalardır. Düzeltilmediği takdirde muhasebe verilerini kullananların kararlarına etkili olan tutarca önemli hatalardır. Kabul edilebilir sapma oranı: denetçinin planladığı kontrol riski düzeyini kabul etmesi için bir kontrol prosedürünün yürütülmesinde denetçinin hoş görebileceği maksimum sapma oranıdır. SATIŞ İŞLEMLERİNE İLİŞKİN DENETİM AMAÇLARI 1kayıt edilen satışlar gerçek olmalıdır 2tüm satış işlemleri kayıt edilmelidir G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 345- satış işlemleri tutar olarak doğru kayıt edilmelidir satışlar dönem bakımından doğru kayıt edilmelidir. Satış işlemleri alt hesaplara uygun şekilde kayıt edilmelidir. ALACAK İŞLEMİNE İLİŞKİN DENETİM AMAÇLARI: 1alacak hesapları gerçek alacakları göstermelidir. 2Alacak hesapları müşterinin tüm alacaklarını göstermelidir 3Alacak hesaplarına tutar bakımından doğru kayıt yapılmalıdır 4Alacak hesaplarının tahsil edilebilir değerleri bilançoda gösterilmelidir 5Alacak hesapları uygun şekilde sınıflandırılmalı, bilançoda gerekli açıklamalar yapılmalıdır. SATINALMA İŞLEMLERİNE İLİŞKİN DENETİM AMAÇLARI 1satın alma kayıtları gerçek satın almaları göstermelidir. 2Tüm satın alma işlemleri kayıt edilmelidir 3Satın alma işlemleri tutar olarak doğru kayıt edilmelidir 4Satın alma işlemleri dönem bakımından doğru kayıt edilmelidir 5Satın alma işlemi hesap adı bakımından doğru kayıt edilmelidir. STOK HESAPLARINA İLİŞKİN DENETİM AMAÇLARI 1stok hesapları işletmenin gerçek stoklarını göstermelidir. 2Stok hesapları işletmenin tüm stoklarını göstermelidir. 3Stok hesapları tutar olarak doğru kayıt edilmiş olmalıdır. 4Değeri düşük stokların satılabilirliği belirlenmelidir. 5Stokların rehinli olup olmadıkları belirtilmelidir. 6Stok hesapları uygun sınıflandırılmalı bilançoda yeteri kadar açıklıkta gösterilmelidir. Yatırımların denetimi Geçici yatırım: kısa vadeli fonların değerlendirilmesi amacıyla yapılan yatırımlardır. Bu yatırımlar pazarlanabilir devlet tahvilleri ve kısa süreli hazine bonolarından oluşur. Uzun dönemli menkul değerler bilançoda duran varlıklar bölümünde iştirakler kalemi altında gösterilir. NAKİT SİSTEMİNİN DENETİMİ Nakit tutarının genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine uygun olarak gösterilmiş olduğunu ve naktin müşteri işletmenin kontrolu altında bulunduğunun saptanmasıdır. NAKİT TAHSİLATI İLE İLGİLİ İÇ KONTROL Mal veya hizmet satışı nedeniyle yapılan tahsilat ile ilgilidir. Satış işlemlerinden kaynaklanan tahsilatın incelenmesinde satış iade ve indirimleri, satış iskontoları, tahsili şüpheli alacaklar gibi satış ile ilgili ayarlamalarında dikkate alınması gerekir. A- Örgüt yapısı: Nakit tahsilatı ile ilgili etkin bir iç kontrolun temel koşulu iyi bir örgüt yapısına sahip olmaktır. Görev ve sorumluluk açıkça belirlenmiş olmalıdır. Nakit tahsilatı açısından bölümlerarası görev ayrımı şu şekilde sağlanabilir: 1- muhasebe bölümü : Kredili satışlardan tahsilat üzerindeki muhasebe kontrolü, bankadaki nakit üzerindeki muhasebe kontrolü, büyük defterin tutulması, kasa tahsil yevmiyesinin tutulması,alacaklar yardımcı defterlerinin tutulması, aylık banka mutabakatlarının hazırlanması, aylık müşteri hesap özetlerinin çıkartılması 2- finansman bölümü: tahsilatın korunması ve kredili satışlardan tahsilatın bankaya yatırılması 3- muhasebe ve finansman bölümlerinin dışındaki işlevler: banka hesapları ile ilgili yetkilendirme(yönetim kurulu), banka hesabının kapatılması(yönetim kurulu) bu örgütlenme düzeninden izlendiği gibi tahsil edilen nakdin korunması sorumluluğu kayıtlara geçirme sorumluluğundan ayrılmıştır. Görev ayrımları şu şekilde gerçekleştirilebilir 1- koruma ve kayıtlama sorumluluğu 2- muhasebenin kayıtlama sorumluluğu BCDE- tahsilatın yapılması: işlemlerin kayıtlara geçirilmesi varlıklara erişim defter kayıtları ile karşılaştırma NAKİT ÖDEMELERİ İLE İLGİLİ İÇ KONTROL Mal ve hizmet alımları nedeniyle satıcılara yapılan ödemeler ile ilgilidir. A- Örgüt yapısı G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 1- muhasebe bölümü a- ödeme taleplerinin onay açısından gözden geçirilmesi b- kasa ödemeleri yevmiyesinin tutulması c- ödeme belgeleri günlük defteri veya alış yevmiyesinin tutulması d- aylık banka mutabakatının hazırlanması 2- finansman bölümü a- naktin fiziki olarak korunması b- çeklerin imzalanması c- imzalanmış çeklerin dağıtımı 3- muhasebe ve finansman dışındaki işlevler a- ödeme onayının verilmesi (satınalma) b- banka hesapları ile ilgili yetkilendirme (yönetim kurulu) c- banka hesabının kapatılması(yönetim kurulu) B- ödemelerin yapılması C- işlemlerini kayıtlara geçirilmesi D- Varlıklara erişim E- Defter kayıtları ile karşılaştırma NAKİT SİSTEMİ İLE İLGİLİ UYGUNLUK DENETİMİ Kasa ve banka hesaplarının doğruluğunun araştırılmasıdır. Nakit tahsilatı uygunluk denetimi: Aşağıdaki hususların saptanması için yapılır 1- tahsil edilmesi gereken tutarlar eksiksiz olarak tahsil edilmiştir. 2- Tahsilat anında ve uygun olarak kayıtlara geçirilmiştir. 3- Tahsil edilen tutarlar derhal ve uygun olarak banka hesabına yatırılmıştır. Nakit tahsilatının denetiminde denetçi şu yolları izlemelidir. 1- tahsilat kayıtları incelenerek tahsilat toplamının aritmetik doğruluğu araştırılmalıdır. 2- Büyük defterlere aktarmalar incelenmelidir. 3- Tahsilat banka hesap özetinde gözüken para yatırma tutarları ile karşılaştırılmalıdır. 4- Tahsilat ve tüm ayrıntılı bilgiler kayıtlarda gözüken bilgiler ile karşılaştırılmalıdır. 5- Banka dekontları veya bankaya para yatırma makbuzları ile tahsilat kayıtları karşılaştırılmalıdır. 6- Tahsilat kayıtları bağımsız karşıt kayıtlar ile karşılatrılmalıdır. 7- Nakit iskontoları satış indirimleri ve müşteri hesaplarına düşülen alacak kayıtları incelenmelidir. 8- Tahsilatla ilgili muhasebe kayıtları gözden geçirilmelidir. Nakit ödemeleri ile ilgili uygunluk denetimi: Aşağıdaki hususların saptanması için yapılır 1- ödemeler gerçekten teslim alınmış mal ve hizmetler için yapılmıştır. 2- Ödemeler için gerekli onaylar alınmıştır. Başlıca denetim yordamları aşağıdaki gibidir. 1- Ödemeler toplamının arıtmetik doğrulugu incelenmeli ve toplamlar büyük defterde yeniden izlenmelidir. 2- Ödenmiş banka çekleri ödeme kayıtları ile karşılaştırılmalıdır. 3- Tüm çeklerin hesabı araştırılmalıdır. 4- Ödemelere ait muhasebe kayıtları ile banka hesap özeti arasında uyğunluk aranmalıdır. 5- Destekleyici belgeler incelenmelidir. 6- Ödeme kayıtları olağandışı kalemler açısından gözden geçirilmelidir. Maddi dorluk denetimleri Nakit denetiminin önemli bir bölümü ara denetim çalışması olarak yıl içinde yürütülür.Bu denetimler tahsilat ve ödemelerle ilgili uygunluk denetimleridir.Yıl sonu denetimi bilançoda yer alan kasa banka bakiyesinin doğruluğunu araştırmaya yöneliktir.Bu denetim ise maddi dorluk denetimidir.Kasa ve banka hesabının denetiminde izlenen denetim yordamları: A- Eldeki naktin denetimi-kasaının denetimi a- kasa sayımının pılanlanması b- kasa sayımının yürütülmesi c- bankaya yatırılmamış tahsilat B- Bankadaki naktin denetimi-banka hesabının denetimi a- Banka bakiyesinin doğrulanması:Dogrulama talep formu yapılır b- Banka mutabakatının incelenmesi c- Banka kapanış hesap özeti:Banka tarafından banka mutabakatını izleyen belirli birkaç güne ait nakit hareketlerini ve gerekli eklerini içeren doğrudan denetçiye gönderilen durum raporudur G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI C- Nakit ile ilgili yolsuzlukların araştırılması D- Tamamlayıcı açıklamalar ALACAKLARIN DENETİMİ Alacaklar kalemi işletmenin esas faliyetinden dogan alacaklar ile esas faliyeti dışındaki işlemlerden doğan senetli ve senetsiz alacakları kapsar, Alacaklar ve kredili satışlar için etkin bir iş kontrol modeli aşağıda açıklanmıştır A-Örgüt yapısı B-Satış işleminin yapılması C-İşlemlerin kayıtlara geçirilmesi D-Varlıklara erişim E- Defter kayıtları ile karşılaştıma ALACAKLARLA İLGİLİ UYGUNLUK DENETİMİ Denetçinin izleyeceğı yollar 123456789- Satış faturalarının ve alacaklar hesabına düşülen her alacak kaydı için düzenlenen mahsup fişlerinin sıra numarası izledigi kontrol edilmelidir. Satışlar toplamının aritmetik doğrulugu araştırılmalıdır Satışlar ve alacaklandırma mahsup fişi kayıtları büyük defterde yeniden izlenmelidir Satış faturaları aritmetik doğruluk miktar birim fiyatlar ve müşterinin kabul etmiş olması açılarından incelenmelidir Yollama ile ilgili kayıtlar satış kayıtları ve faturalarla karşılaştırılmalı yollama belgelerinin sıra numarası izlemekte olduğu araştırılarak belgelerinin hesabı sorulmalıdır. Alacaklandırma mahsup fişi ile ilgili onay aranmalıdır. Alacaklandırma kaydının dayandığı alınan iadeler aritmetik doğruluk iade alınan miktarlar ve birim fiyatlar açısından kontrol edilmelidir. Müşterilerden alacak hesaplarına yapılan alacak kayıtları kasa tahsil yevmiyesi kayıtları ile karşılaştırılmalıdır. Kayıtlardan çıkartılmış bulunan alacaklar gözden geçirilerek incelenmelidir. MADDİ DOĞRULUK DENETİMLERİ Alacakların denetimi Denetçi ilk olarak müşteriden alacakların son mizanını elde etmelidir Bu mizan bilanço tarihi veya dorlama tarihi itibariyle düzenlenmiş olmalıdır.Denetçi bu mizanın aritmetik doğruluğunu araştırmalı ve toplamı büyük defter hesabı bakiyesi ile karşılaştırarak uygunluk aramalıdır.Yardımcı hesaplarla ilişkiler kurularak olagan dışı borç ve alacak kayıtlarının var olup olmadığına göz atmalıdır. 123- Alacakların doğrulanması Maddi denetim Satışların döneme ilişkinliğinin denetimi ALACAK SENETLERİNİN MADDİ DOĞRULUK DENETİMİ Denetçi denetledigi işletmeden senede bağlanmış alacaklarının bir listesi almalı aritmetik doğruluğunu saptamalı ve büyük defter bakiyesi ile karşılaştırmalı. Liste içeriği örnekleme yoluyla destekleyici kayıtlarda yeniden izlenmelidir.Senetler karşılığında güvence alınmışsa bu güvenceler incelenmeli güvencelerin bilançoda tam açıklama kuralına uygun olarak sunulduğu araştırmalıdır. Senetler fiziki olarak incelenmeli bu olanaklı değilse doğrulama yoluna gidilmelidir. STOKLARIN DENETİMİ Stokların denetiminin amacı bu varlık kaleminin devamlılık temeline göre GKGMİ doğrultusunda kayıtlara geçirildiğinin ve finansal tablolarda dürüst bir biçimde raporlanmış olduğunun saptanmasıdır Denetci stokların fiziken var olduklarını bunların işletmenin sahipliğinde bulunduklarının kullanılabilir veya satılabilir durumda olduklarını ve doğru bir biçimde fiyatlandıklarını saptamalıdır bu neden le stokları saymalı stokların degerleme yöntemlerini ve aritmetik doğruluğun incelemelidir. STOKLARLA İLGİLİ İÇ KONTROL 1234- Örgüt yapısı Stok alımlarının yapılması İşlemlerin kayıtlara geçirilmesi Varlıklara erişim G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI 5- Defter kayıtları ile karşılaştırma STOKLARLA İLGİLİ UYGUNLUK DENETİMİ İki yordam söz konusudur 1- Satın alma hammadde-Malzeme istek,üretim ve yordamalar ile ilgili ayrıntılı stok kayıtları incelenmelidir 2- Büyük defter hesapları olağan dışı kayıtlamaların bulunup bulunmadıklarını saptamak açısından gözden geçirilmelidir. STOKLARLA İLGİL MADDİ DOĞRULUK DENETİMLERİ Stokların fiziki sayımı denetçi tarafından gözlenmelidir. Bu yapılamamış ise diğer denetim yordamlarına başvurarak stoklar tutarının dürüstlüğü hakkında denetçinin tatmin olması gerekir. 1- Müşteri işletmenin sayım planın gözden geçirilmesi 2- Stok sayımının gözlenmesi 3- Sayım sonrası denetim çalışmaları 4- Stokların degerlenmesinin denetimi 5- Konsinye stoklar alım ve satım taahhütleri MADDİ DURAN VARLIKLARIN DENETİMİ Bu denetimde denetçinin üç amacı vardır 1- işletmenin defterlerinde gösterilen duran varlıkların fiziken var olduklarının var olanların eksiksiz bir biçimde kayıtlara geçirilmiş olduklarının ve bu varlıkların işletmedeki amaçlara uygun olarak kullanıldıklarının saptanması 2- bu varlıkların gerçekten işletmenin sahipliğinde bulunduğunun ve bunlar üzerinde haciz ve ipoteğin olup olmadığının saptanması 3- duran varlıklar muhasebesinin GKGMİ doğrultusunda devamlılık temeline göre yürütülmek te olduğunun araştırılması UYGUNLUK DENETİMİ Bu konuda nakit ödemelerine ilişkin açıklamalar geçerlidir denetçi maddi duran varlıklara ait iç kontrol sistemini degerlerken genellikle soru kağıdı yöntemi not alma yöntemine başvurur. MADDİ DOĞRULUK DENETİMLERİ Bu denetimde hesap bakiyelerinde meydana gelen degişikliklerin gözden geçirilmesi ve incelenmesi esastır Hesap bakiyelerindeki azalmaların denetiminde hesaba yapılan kayıtlar incelenerek satış ve devre dışı bırakılmak suretiyle elden çıkarılan maddi duran varlıkların muhasebe kayıtlarına doğru olarak yansıtıldıkları araştırılır. 1- Varlık bakiyelerindeki değişmelerin incelenmesi 2- Birikmiş amortismanlardaki değişmelerin incelenmesi 3- Döneme ait işlemlerin özetlenmesi YATIRIMLARIN VE DİĞER VARLIKLARIN DENETİMİ Geçici yatırım:Atıl olarak kalabilecek kısa vadeli fonların değerlendirilmesi amacıyla yapılan yatırımlardır. Pazarlanabilir hisse senedi ve tahviller devlet tahvilleri ve kısa süreli hazine bonolarından oluşur istenildiği anda paraya çevrilebilir. Uzun dönemli menkul deger yatırımları bilanço da duran varlık lar bölümünde iştirakler kalemi altında gösterilir. Denetim amaçları 1- Bu varlık kalemlerinin ve yatırımlardan sağlanan gelirlerin finansal tablolarda doğru olarak gösetirldiklerinin saptanması 2- Bu varlık ların gerçekten var olduklarının ve işletmenin sahipliginden bulunduklarının veya başka bir kurum ve kişiden işletme adına saklandıklarının saptanması 3- Bu varlıklara ve ilgili yatırım gelirlerine ait muhasebe kayıtlarının GKGMİ doğrultusunda ve devamlılık temeline göre yürütülmekte olduğunun araştırılması YATIRIMLARLA İLGİLİ DENETİM YORDAMLARI İşletmenin sahip olduğu menkul değerlerin bir listesi hazırlattırılmalı veya hazırlanmalıdır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net AKTİF EĞİTİM MERKEZİ DENETİM DERS NOTLARI DİĞER VARLIKLARIN DENETİMİ 123- Peşin ödenmiş giderlerin denetimi Maddi olamayan duran varlıkların denetimi Diger çeşitli varlıkların denetimi YABANCI KAYNAKLARIN(BORÇLARIN) DENETİMİ Borcların denetimini yürüten denetçi oldugundan düşük gösterilmiş veya muhasebe kayıtlarında gösterilmemiş yükümlülüklerle ilgilenir DENETİM YORDAMLARI 12345- alış yevmiyesi fatura defteri veya ödeme belgeleri defterinin incelenmesi ticari borçların incelenmesi borç senetlerinin incelenmesi ödenecek borçların incelenmesi uzun vadeli borçların denetimi ÖZ SERMAYENİN DENETİMİ Kayıtlı sermayeli anonim şirketleri sahip olmaları zorunlu olan asgari çıkarılmış sermayelerine başlangıç sermayesi,satışı yapılmış hisse senetlerini gösteren sermaye kısmına da çıkarılmış sermaye denir. DENETİMİN AMACI 123- öz sermaye hesaplarına yapılmış borç ve alacak kayıtlarının uygunluğunu araştırmak öz sermaye hesaplarının bilançoda doğru ve uyğun olarak sunulduğunu araştırmak müşteri işletmenin öz sermaye ile ilgili işlemlerini yasalara ve spk ya uygun olarak yürüttüğünü araştırmak ÖZ SERMAYENİN DENETİMİ Denetçi öz sermaye hesaplarında dönem içinde meydana gelen degişmeleri gösteren bir cetvel hazırlamalı dönem başı bakiyeleri önceki yılın çalışma kağıtlarında yeniden izlenerek doğrulanmalıdır yıl içinde yeni çıkarılan hisse senetleri için gerekli araştırmalar yapılmalıdır. Çıkarılan senetler ile ilgili yönetim kurulu onayı aranmalı senetlerin değeri incelenmeli işlemlerin GKGMİ yasalara ve spy ya uyğunluguna bakılmalıdır GELİR TABLOSUNUN DENETİMİ Tabloda yer alan gelirlerin ve giderlerin devamlılık temeline göre GKGMİ doğrultusunda muhasebeleştirilmiş olduklarının ve dönemin faliyet sonuçlarını dürüst bir biçimde yansıttıklarının araştırılmasıdır. G.M.K. BULVARI 71/7-8 MALTEPE – ANKARA TEL: 0312 230 32 15- 16 FAKS: 0312 229 79 24 web: www.aktifonline.net E-Posta: aktif@aktifonline.net
