Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Yapılan Düzenlemelerin
advertisement
MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Yapılan Düzenlemelerin Değerlendirmesi Osman SARAÇ* 1. GİRİŞ Ülkeler arasındaki gelir düzeyi farklılığı bütçeleri ciddi olarak etkiler. Gelir düzeyi düşük ülkelerde yetersiz gelir yeteri kadar kaynak mobilize edilememesine yol açar. Belirsizlik ise harcama ve gelir akımlarının kontrol edilememesi demektir. Gelir rahatlığı ve tahmin edilebilirlik belli bir bütçe bazında küçük küçük tedrici değişiklikler olmasına yol açar. Tedrici değişme orantılı değişme veya önceliklere göre artış olarak kendini gösterebilir. Bu da bütçenin tahmin edilebilirliğine ve bütçe belgesinin istikrarlı bir çerçeveye sahip olmasına yol açar. 5018 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunuyla, mevcut sistemin değiştirilerek daha etkin olması, Ulusal Program ve Politika Belgesi'nde de yer aldığı üzere uluslararası standartlara ve Avrupa Birliği normlarına uygun bir kamu malî yönetim ve kontrol sisteminin oluşturulması hedefiyle yola çıkılmıştır. Kanunun felsefesi, kurduğu çatı ortaya konulacak; eksiklikleri, ve önerilerimiz de bölümler halinde yer alacaktır. 2. 5018 SAYILI KANUNUN HEDEFİ VE KANUNUN GEREKÇESİ 2.1. 5018 Sayılı Kanunun Hedefi Bütçeleme ve bütçenin kontrol mekanizmalarına bakıldığında, dünyada tipik bir takım sistemlerin bulunduğunu görürüz: 1) İngiliz Sistemi: Birleşik Krallık'da ve kolonilerinde, bazı Asya, Afrika ve Karaip ülkelerinde bulunmaktadır. Bazı özellikleri, özellikle harcama kontrol yöntemleri Orta Doğu ülkelerinde de görülür. En yakın örneği Yeni Zelanda'da görülmektedir. Bütçe süreci ampirisizmi ve pragmatizmi yansıtır. Osman SARAÇ: 1973 Konya doğumlu olup Ankara Üniversitesi Siyasay Bilgiler Fakültesi, Uluslararası İlişkiler Bölümü mezunudur. Halen Maliye Bakanlığında Maliye Müfettişi olarak görev yapmaktadır. 122 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Bütün gelir ve giderlerin konsolide bir fonda toplanması; bütçenin esas olarak harcama bakımından yapılması ve gelir yanından ayrılmış olması; harcamacı kurumların bütçe uygulaması sırasında farklı derecede denetime tabi olmasıdır. 2) Fransız Sistemi: Fransa'da ve eski Fransız sömürgelerinde benimsemiş sistemdir. Esas olarak, güçlü bir mali denetim sisteminin ve merkezi bir hazinenin varlığı gibi iki ilke üzerine oturur. Denetim sistemi üç düzeyde işler. Harcamacı kurumlara bağlanmış ve mali işlemlerden, paranın toplanmasından ve dağıtımından sorumlu saymanlar ve daha yüksek yetki ve sorumluluğa sahip denetçiler. Fransız hazinesi sadece nakit yöneticisi değil aynı zamanda kredi veren bir bankerdir. Kamu kuruluşlarının mevduatını da kabul eder. 3) Avrupa Sistemleri: Ana sistemler Hollanda, İtalya ve Portekiz sistemleridir. Bu sistemler bu üç ülkeninkine paralel olarak Endonezya, Somali ve eski Portekiz kolonilerinde çeşitli derecelerde kabul edilmiştir. Hollanda sistemi bütçelemede amortisman ayrılması, tahakkuku temel alan muhasebe sistemi gibi ticari ilkelere daha çok dayanır. İtalyan bütçe sisteminde mali yılın ötesine uzanan fonların varlığı, Genel denetim organı tarafından ayrıntılı denetim önemli özelliklerdir. Portekiz sistemi diğerlerinden daha büyük ölçüde bütçeye yasal yaklaşım ve bütçe tahsislerinin yıllık olarak yasaya bağlanması özelliklerine sahiptir. Almanya'nın sistemi diğer Avrupa ülkelerindekinden pek farklı değildir, başka bir ülke sistemini de etkilememiştir. 4) ABD Sistemi: Temel özelliği harcamaların ve gelirlerin genel bütçe ve yasal onaya tabi olmayan çok sayıda fondan oluşmasıdır. 1980'lerde analitik amaçla, genel bütçe, nakit bütçesi ve milli hesaplar çerçevesinde yapılmış bütçeden oluşan bütünleştirilmiş bütçe yapılmaya başlanmıştır. 5) Uzak Doğu Sistemi: Japon sisteminden etkilenmiştir. Bütçe sistemi genel bütçe, yarı ticari ve ihtisaslaşmış faaliyetlerin özel bütçeleri ve en önemlisi yatırım borçlanması programı olan bütçe dışı fonları kapsar. Bütçe özel hesaplara transferleri konsolide etmeden gösterir. Bu uygulamalar Güney Kore, Filipinler ve Tayland'da da görülür. Filipinler 1950'lerde bütçe sistemini Amerikan sistemine uyarladı, fakat fon uygulamasını korudu. 6) Latin Amerika Sistemi: Aslında bir ölçüde amorf, orijinal İspanyol etkisinden sonra kendi deneyimleriyle şekillenmiş bir sistemdir. Temel özellikleri gelirlerin tahsisi (earmarking), kamu faaliyetlerinin özerk kuruluşlarca yürütülmesi biçimindeki ademimerkeziyetçilik, nakite dayanmayan temel, muhasebe ve denetim mekanizmalarının birleştirildiği mekanizmanın varlığıdır.1 Türkiye, bütçeleme sistemini, yıllardır olumsuz etkileyen teknik ve politik etkenlerin etkisiyle, yeni bir mali yönetim ve denetim anlayışı ihtiyacını hissetmiş; nihayet 11.10.1995 tarihinde Maliye Bakanlığı ve Dünya Bankası 1 İhsan GÖREN, 23/Kasım/1999 Tarihinde İstanbul/Divan Otel’de Düzenlenen, “Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Düzenlenmesi Bağlamında Sayıştay” Konulu Seminer, www.tesev.org.tr 123 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ arasında "Kamu Mali Yönetim Projesi"nin "Harcama Yönetimi" sistemini çözümlemeye yönelik bir proje anlaşması imzalanmıştır. Ardından, IMF İcra Direktörleri Kurulu’nun 6’ncı gözden geçirmeyi onaylayabilmesi için Kamu Mali Yönetimi ve Denetimi Yasa Tasarısının yasalaştırılması ön şart olarak ileri sürülmüştür. Daha sonra, Avrupa Birliği’ne uyum sürecinde, yasa tasarısı Maliye Bakanlığı tarafından “Avrupa Birliği ve uluslararası standartlarla uyumlu bir kamu iç kontrol sistemi oluşturulması” amacıyla, 3 Ağustos 2002 tarihinde T.B.M.M.’ne sunmuştur. Seçim döneminde kadük olan tasarı, 58. Hükümet Acil Eylem Planında da ilk altı aylık tedbirler arasında yer almış ve 59. Hükümetçe tekrar Meclis’e sunulmuştur. “Yönetişim” uygulamaları çerçevesinde, yasanın hazırlanmasında ve yönetişim toplantılarında TESEV, TOBB, TÜSİAD ve Uluslararası Yerel Yönetim Birliği (IULA) de hazır bulunmuştur.2 2.2. 5018 Sayılı Kanunun Gerekçesi Kalkınma planları ile bütçeler arasında sıkı bir bağ kurulamaması, bazı malî işlemlerin bütçelerde yer almaması, bütçe uygulamalarının malî yılla sınırlı olması ve çok yıllı bütçeleme sisteminin olmaması sistemin başlıca eksiklikleri olarak ön plana çıkmaktadır. Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunuyla, mevcut sistemin değiştirilerek daha etkin olması, Ulusal Program ve Politika Belgesi'nde de yer aldığı üzere uluslararası standartlara ve Avrupa Birliği normlarına uygun bir kamu malî yönetim ve kontrol sisteminin oluşturulması amaçlanmış; diğer taraftan Kanunla, bütçe kapsamının genişletilmesi suretiyle bütçe hakkının en iyi şekilde kullanılması, bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması, malî yönetimde şeffaflığın sağlanması, sağlıklı bir hesap verme mekanizması ile harcama sürecinde yetki-sorumluluk dengesinin yeniden kurulması, etkin bir iç kontrol sisteminin oluşturulması ve bu suretle çağdaş gelişmelere uygun yeni bir kamu malî yönetim sisteminin oluşturulması öngörülmüştür. Bu çerçevede özetle, - Bütçe türleri uluslararası standartlara kapsamında yeniden tanımlanmakta ve sınıflandırılmaktadır. Katma bütçe kaldırılmakta ve bu kapsamda yer alan kamu idareleri idari ve malî statüsüne göre genel bütçeli ya da özel bütçeli idare haline getirilmektedir. Ayrıca, döner sermaye işletmeleri ve fonların gelir ve giderlerinin ilgili oldukları idare bütçesine dahil edilmesi sağlanmakta; bunların belirli bir süre sonunda tasfiye edilmesi öngörülmektedir. - Kamu idarelerinin tüm gelir ve giderlerinin bütçelerinde yer alması sağlanmakta, bütçe dışında gelir elde edilmesi ve gider yapılması önlenmektedir. 2 A.Alpay DİKMEN, “Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu Tasarısı Üzerine Değerlendirmeler”, Cumhuriyet, 7.11.2003 124 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ - Genel idareye dahil kamu idarelerinin son iki yıla ait bütçe gerçekleşmeleri ile izleyen iki yıla ait gelir ve gider tahminlerinin Merkezi İdare Bütçe Kanununun ekinde yer alması esası öngörülmektedir. - Mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe büyüklükleri Türkiye Büyük Millet Meclisinin bilgisine sunulmaktadır. - Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, Kanunda sayılan sınırlı sayıdaki maddeye tâbi olmakla birlikte genel olarak Kanun kapsamı dışında tutulmakta; malî özerkliklerini zedeleyecek herhangi bir hükme yer verilmemektedir. - Vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen kamu gelirleri cetveli Merkezi İdare Bütçe Kanununa eklenmektedir. - Bütçe hazırlama ve uygulama sürecinde etkinliğin arttırılması amacıyla, bütçe hazırlama çalışmalarına daha erken başlanılmakta, kamu idarelerinin bütçeleri üzerinde daha ayrıntılı hazırlık ve sağlıklı tahmin yapması sağlanmakta ve malî yönetimde çok yıllı bütçeleme sistemine geçilmektedir. Bu çerçevede, plan-bütçe ilişkisi güçlendirilerek kamu idarelerinin stratejik plan hazırlamaları ve bütçelerini bu plana dayandırmaları öngörülmekte, amaçların ve hedeflerin bütçe büyüklükleri ve sürdürülebilir finansman planı düzeyinde hangi ekonomik koşullarda gerçekleştirileceğine ilişkin olarak kamu idarelerine orta vadeli program ve malî plan ile yol gösterilmektedir. - Diğer taraftan bir iç kontrol sistemi oluşturulmakta ve kamu idarelerinin bütçe uygulama sürecindeki inisiyatiflerinin artırılması hedeflenmektedir. Kamu idarelerine bütçe hazırlama ve uygulamaya ilişkin görevlerine ek olarak, harcama öncesi kontrol yetkisi verilmekte ve iç denetçilik müessesesi oluşturulmaktadır. - Kamu idarelerinin malî işlemleri, kurulacak malî hizmetler birimleri tarafından yapılacak, bütçe sınıflandırmasında ödenek tahsis edilen yöneticiler harcama yetkilisi olarak karar vermeye yetkili olacak, iş ve işlemler harcama yetkilisi tarafından verilen harcama talimatı üzerine gerçekleştirme görevlileri tarafından yerine getirilecektir. Saymanların ödeme aşamasındaki uygunluk denetimi yapma görevleri sona erdirilerek, bunun yerine kamu idaresi başkanına bağlı olarak çalışacak malî kontrol yetkilisine, harcama sürecinin belirli aşamalarında kontrol görevi verilmektedir. - Kanun ile malî yönetimde şeffaflığın sağlanması ve sağlıklı bir hesap verme mekanizmasının kurulması, kamu kaynaklarının elde edilmesi ve kullanılması sırasında gerekli bilginin gerekli zamanda verilmesi suretiyle kamuoyu denetiminin sağlanması, kamu hesaplarının uluslararası standartlara uygun bir muhasebe düzenine göre tutulması sağlanmaktadır. Diğer taraftan, kamu idarelerince idare faaliyet raporu, mahalli idareler için İçişleri Bakanlığınca değerlendirme raporu ve Maliye Bakanlığınca genel faaliyet raporu düzenlenmesi öngörülmekte, ayrıca diğer yöntemlerle malî yönetim verilerinin ve malî istatistiklerin düzenli olarak kamuoyuna açıklanması hedeflenmektedir. - Sayıştayın harcama öncesi vize ve tescil işlemleri kaldırılmakta, Maliye Bakanlığınca yapılan taahhüt ve sözleşme tasarılarının vizesi işlemi ise 125 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ yönetsel sorumluluk ve malî kontrol yetkisinin paylaştırılması ilkesi çerçevesinde kamu idarelerine bırakılmaktadır. Böylece bir yandan bütçe işlemlerine hız kazandırılırken, diğer yandan Sayıştay'ın dış denetim organı olarak sadece harcama sonrası denetime odaklanmasına imkân tanınmaktadır. Ayrıca genel idareye dahil kamu idarelerinin tamamı, dış denetim kapsamına alınmaktadır.3 3. 1982 ANAYASASININ BÜTÇE İLE İLGİLİ HÜKÜMLERİ 2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası4nın dördüncü kısmının birinci bölümü (md. 161-164) bütçeleme sürecine ayrılmıştır. Anayasa, Devletin ve kamu tüzelkişilerinin harcamalarının yıllık bütçelerle yapılacağını bildirmiştir. Bütçe kanunlarının, kalkınma planları ile ilgili yatırımlar veya bir yıldan fazla sürecek iş ve hizmetler için özel süre ve usuller koyabileceği; ancak bütçe kanununa, bütçe ile ilgili hükümler dışında hiçbir hüküm konulamayacağı belirtilmiştir. Ayrıca, bütçenin TBMM’de Genel Kurulda görüşülmesi sırasında, gider artırıcı veya gelirleri azaltıcı önerilerde bulunulamayacağı hükme bağlanmıştır. Bakanlar Kurulunun, genel ve katma bütçe tasarıları ile milli bütçe tahminlerini gösteren raporu, mali yıl başından en az yetmiş beş gün önce, Türkiye Büyük Millet Meclisine sunacak; bütçe tasarıları ve rapor, kırk üyeden kurulu Bütçe Komisyonunda incelenecektir. Bütçe Komisyonunun elli beş gün içinde kabul edeceği metin, Türkiye Büyük Millet Meclisinde görüşülür ve mali yıl başına kadar karara bağlanacaktır. Anayasada “genel” ve “katma” bütçe kavramlarından bahsedilmiş; bunlara verilen ödeneğin, harcanabilecek miktarın sınırını göstereceği; harcanabilecek miktarın sınırının Bakanlar Kurulu kararıyla aşılabileceğine dair bütçelere hüküm konulamayacağı; Bakanlar Kuruluna kanun hükmünde kararname ile bütçede değişiklik yapmak yetkisi verilemeyeceği; cari yıl bütçesindeki ödenek artışını öngören değişiklik tasarılarında ve cari ve ileriki yıl bütçelerine mali yük getirecek nitelikteki kanun tasarı ve tekliflerinde, belirtilen giderleri karşılayabilecek mali kaynak gösterilmesi zorunlu olduğu bildirilmiştir. Kesin hesap kanunu tasarılarının, ilgili oldukları mali yılın sonundan başlayarak, en geç yedi ay sonra Bakanlar Kurulunca Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulacağı; Sayıştay’ın, genel uygunluk bildirimini, ilişkin olduğu kesin hesap kanunu tasarısının verilmesinden başlayarak en geç yetmiş beş gün içinde Türkiye Büyük Millet Meclisine sunacağı belirtilmiştir. Kesin hesap kanunu tasarısı, yeni yıl bütçe kanunu tasarısıyla birlikte Bütçe Komisyonu gündemine alınır. Bütçe Komisyonu, bütçe kanunu tasarısıyla kesin hesap kanunu tasarısını Genel Kurula birlikte sunar, Genel Kurul, kesin hesap kanunu tasarısını, yeni yıl bütçe kanunu tasarısıyla beraber görüşerek karara bağlar. 3 Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu Tasarısı ve Plan ve Bütçe Komisyonu Raporu (1/692), Dönem : 22, Yasama Yılı : 2, TBMM (S. Sayısı : 302) 4 09.11.1982 tarihinde yürürlüğe girmiştir. 126 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kesin hesap kanunu tasarısı ve genel uygunluk bildiriminin Türkiye Büyük Millet Meclisine verilmiş olması, ilgili yıla ait Sayıştay tarafından sonuçlandırılamamış denetim ve hesap yargılamasını önlemez ve bunların karara bağlandığı anlamına gelmez. 4. KAMU MALİ YÖNETİMİ VE KONTROL KANUNUNUN BÜTÇE İLE İLGİLİ HÜKÜMLERİ 4.1. Tanım 5018 sayılı Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu5 (Kanun olarak nitelendirilecektir), kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli bir şekilde elde edilmesi ve kullanılmasını, hesap verebilirliği ve malî saydamlığı sağlamak üzere, 1. Kamu malî yönetiminin yapısını ve işleyişini, 2. Kamu bütçelerinin hazırlanmasını, uygulanmasını, 3. Tüm malî işlemlerin muhasebeleştirilmesini, raporlanmasını ve malî kontrolü düzenlemek üzere hazırlanmıştır. Görülüyor ki, Kanunun düzenlenme amacı, mali işlem ve eylemler hakkında doğru ve kapsamlı bir çerçeve çizmektedir. Ancak, bir mali usul kanunu niteliğindeki Kanunun 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanunu6ndan farklı olarak mali yönetim yapısı da düzenlediği anlaşılmaktadır. 1050 sayılı Kanun esas olarak mali usul düzenlemekte, mali yetki ve sorumluluklar idari yapıya bağlı görevler olarak tanımlanmakta idi.7 Öte yandan, 1050 sayılı Kanunda sebebiyle yer almamış ve yerleştirilmemiş olan mali saydamlık, hesap verebilirlik ve raporlama işlevlerinin 5018 sayılı Kanunda yer aldığı gözükmektedir. Mali işlemlerin uzantısı olarak görünebilecek bu faaliyetlerin, görevin/hizmetin ölçümlenebilmesi bakımından pekala idari-siyasi nitelikli faaliyetler olduğu, konunun mali hukuk konusu olmaktan çok, yönetim hukuku sorunu olduğu da ileri sürülen bir düşüncedir. Konu, sadece 5018 sayılı Kanunun amaç ve tanım maddesinde değil, Kanunun hemen hemen tüm maddelerine sirayet etmiş, deyim yerindeyse ruhunu oluşturmuş bir konu durumundadır. Kanun, 1. Merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelerden oluşan genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin malî yönetim ve kontrolünü 5 24.12.2003 tarih ve 25326 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 09.06.1927 tarih ve 906 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 7 Doğan BAYAR, “Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu Ne Getir(m)iyor?, Maliye Dergisi, sayı:144, s.47 6 127 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 2. Avrupa Birliği fonları ile yurt içi ve yurt dışından kamu idarelerine sağlanan kaynakların kullanımı ve kontrolünü (uluslararası anlaşmaların hükümleri saklı kalmak kaydıyla) 3. Düzenleyici ve denetleyici kurumları (sadece 3, 7, 8, 12, 15, 17, 18, 19, 25, 43, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 68 ve 76’ncı maddeleri) kapsamaktadır. 1050 sayılı Kanunda bütçe rejiminin üçe ayrıldığı gözükmektedir: genel bütçe, katma bütçe ve mahalli idare bütçeleri. Kamunun büyümesi ile birlikte uygulamalarına yenileri katılmış, ancak bunlar 1050 sayılı Kanun kapsamına alınmamışlardır. Buna rağmen, 1050 sayılı Kanunun 2709 sayılı Anayasaya birebir uyum sağladığı görülmektedir: Zira, Anayasa, 126 ve 127’inci maddelerde de belirtildiği gibi, merkezi yönetim ve yerinden yönetim ilkesine bağı kalmış, merkezi yönetimi genel bütçede, hizmet yönünden yönetimlerini katma bütçede ve mahalli idare bütçelerinde toplamıştı. 5018 sayılı Kanun, 1050 sayılı Kanunda yer almayan hemen tüm kamu birimleri saymak suretiyle önemli bir adım atmış, ancak sistematik ve kapsamda yeni hatalar oluşturulmuştur:8 İlk olarak, Devlet tüzel kişiliğine dahil dairelerin genel bütçe içinde toplandığı ifade edildiği halde, (I) sayılı cetvelde (bkz. EK-1) TCK, DSİ, SHÇEK gibi ayrı tüzel kişiliğe sahip idareler de dahil edilmiştir. Kanun ifadesi değiştirilmeyecek ise, tüzel kişiliğe sahip bu idarelerin tüzel kişilikleri ile ilgili yasal düzenlemenin tanzimi gerekmektedir. İkinci olarak, özel bütçeli idareler için iki ayrı cetvel yapılmasıdır. Yukarıda belirtildiği gibi, Anayasal anlamda özel bütçeli idarelerin tümü, merkezi yönetime idari vesayet bağı ile bağlı, hizmet yönünden yerinden yönetimlerdir. İdari vesayetin konusu, kapsamı, araçları, uygulaması ve derecesi bu kurumların kuruluş kanunları ile belirlenmelidir ve belirlenmiştir. Bu sebeple derecesi ne olursa olsun, idari vesayete tabi olmayan hiçbir kamu kuruluşu olamaz. Aksi takdirde, bunlar yürütme yetkisini doğrudan kullanan bağımsız otoriteler haline gelirler. Bu durum, Anayasanın 8’inci maddesindeki yürütme yetkisi ve görevi ile 123’üncü maddesindeki idarenin kuruluş esaslarına açıkça aykırılık teşkil etmektedir. 5018 sayılı Kanunla mali usul düzenlemesi yapılırken, Anayasaya da aykırılık teşkil edecek biçimde yeni bir yürütme ve idare tanımı getirilmektedir. 1050 sayılı kanunda merkezi idarenin vesayet yetkisi, büyük ölçüde bu konuda yetkili ve görevli olan Maliye Bakanlığı’na bırakılmıştı, 5018 sayılı Kanunla bu yapılanma kaldırılmaya çalışılmış ancak 1050 sayılı Kanunun ruhunu mündemiç olan Anayasanın ilgili maddeleri bırakılmıştır. Anayasa hükümlerinin değiştirilmesi bahis konusu değilse, Anayasanın üstün yasa olması nedeniyle, bu anlamda 5018 sayılı Kanunun aykırılık oluşturduğunu belirtmeliyiz. 8 Doğan BAYAR, a.g.m., s.50 128 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ İdari yapılanmanın yeri Anayasa ve teşkilat kanunlarıdır. Bunların dışında mali usulü düzenlemek amacıyla çıkarılan bir kanunda bu ilişkilerin yeniden ve farklı bir mantıkla yapılandırılması doğru olmayacaktır. Diğer taraftan düzenleyici ve denetleyici kurumların, Kanun kapsamına alındığı belirtildikten sonra, Kanunun bütçeleme, ödenek, harcama, gelir, taşınır/taşınmaz mal işlemleri, iç kontrol sistemi, yaptırımlar gibi fevkalade hükümlerinin uygulama dışı bırakılması izahı yapılamayacak kadar büyük bir eksiklik olarak karşımıza çıkmaktadır. 4.2. Bütçe İlkeleri Kanunla, bütçelerin hazırlanması, uygulanması ve kontrolünde • Makroekonomik istikrarla birlikte sürdürülebilir kalkınmanın sağlanması, • Harcama yetkisinin görev ve hizmetle uyumluluğu, • İdarelerin stratejik planları ile performans ölçütlerinin ve faydamaliyet analizinin dikkate alınması • Çok yıllı bütçeleme esasıyla bütçenin izleyen iki yılın bütçe tahminleriyle birlikte görüşülüp değerlendirilmesi • Hükümetin malî işlemlerinin kapsamlı ve saydam bir şekilde görünmesinin temini • Gayrisafilik esası • Ademi tahsis ilkesi • Denklik ilkesi • Bütçeyi ilgilendirmeyen hususlara yer verilmemesi • Uluslararası standartlara uygun olarak belirlenen bir sınıflandırmaya tâbi tutularak hazırlanır ve uygulanır. • Açıklık, doğruluk ve malî saydamlık • Genellik ilkesi uygulanması hedeflenmiştir. Büyük bölümü doktrinde de yer alan bu ilkelerden birincisinin, fevkalâde sübjektif bir ilke olduğunu, kişilere ve hükümetlere bağlı olarak değerlendirilebileceğini, bir ilke olmaktan çok siyasiekonomik bir hedef olduğunu belirtmek gerekir. 1050 sayılı Kanun’un 28 ile 59’uncu maddeleri arasında yukarıda sayılan iki unsur dışında diğer ilkelerin var olduğu gözükmektedir. İlk defa karşımıza 5018 sayılı Kanunla çıkan yenilikler ise, (1) makroekonomik istikrarla birlikte sürdürülebilir kalkınmanın sağlanması ve (2) çok yıllı bütçeleme esasıyla bütçenin izleyen iki yılın bütçe tahminleriyle birlikte görüşülüp değerlendirilmesi olarak karşımıza çıkmaktadır. Her iki yeni ilkenin modern bütçeleme anlayışı ile uyumlu ve sağlıklı planlama temeli üzerine oturduğu görülmektedir. 1050 sayılı Kanundan farklı olarak, bütçenin yıllık yapılmaması bu Kanuna özgüdür. 1050 sayılı Kanunda, Kanunun 3’üncü maddesinden hareketle, hesap dönemi, mali yıl ve yönetim dönemi kavramlarından oluşmaktaydı. 5018 sayılı Kanunda bu anlayışın yer almadığı görülmektedir. 129 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 4.3. Bütçe Türleri ve Kapsamı Kanunla ilk defa farklı bütçe isimleri bir terim olarak değerlendirip kullanılmıştır. Buna göre, • Merkezî yönetim bütçesi, bu Kanuna ekli (I), (II) ve (III) sayılı cetvellerde yer alan kamu idarelerinin bütçelerinden • Genel bütçe, Devlet tüzel kişiliğine dahil olan ve bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin bütçesinden • Özel bütçe, bir bakanlığa bağlı veya ilgili olarak belirli bir kamu hizmetini yürütmek üzere kurulan, gelir tahsis edilen, bu gelirlerden harcama yapma yetkisi verilen, kuruluş ve çalışma esasları özel kanunla düzenlenen ve bu Kanuna ekli (II) sayılı cetvelde yer alan her bir kamu idaresinin bütçesinden • Düzenleyici ve denetleyici kurum bütçesi, özel kanunlarla kurul, kurum veya üst kurul şeklinde teşkilatlanan ve bu Kanuna ekli (III) sayılı cetvelde yer alan her bir düzenleyici ve denetleyici kurumun bütçesinden • Sosyal güvenlik kurumu bütçesi, sosyal güvenlik hizmeti sunmak üzere, kanunla kurulan ve bu Kanuna ekli (IV) sayılı cetvelde yer alan her bir kamu idaresinin bütçesinden • Mahallî idare bütçesi, mahallî idare kapsamındaki kamu idarelerinin bütçesinden oluşmaktadır. Anayasamızda, genel, katma ve özel bütçelerin (ayrıca, KİTlerin özerk bütçeleri) tarifi yapılmış, bunun dışında bir tanımlama getirilmemiştir. 5018 sayılı Kanunla tanımlandırılan merkezi yönetim bütçesi, düzenleyici ve denetleyici kurum bütçesi, sosyal güvenlik kurumu bütçesi ibarelerinin de Anayasada yer bulmamaları sebebiyle bir Anayasa değişikliği getirilmeyecek ise bu durumun, anayasaya aykırılık teşkil ettiğini söylemek haksız bir tespit olmayacaktır. 4.4. Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu 4.4.1. Merkezi Yönetim Bütçe Kanununun Kapsamı Merkezî yönetim bütçe kanunu, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin gelir ve gider tahminlerini göstermesi, bunların uygulanmasına ve yürütülmesine yetki ve izin vermesi düzenlenmiştir. Merkezî yönetim bütçe kanununda; yılı ve izleyen iki yılın gelir ve gider tahminleri, varsa bütçe açığının veya fazlasının tutarı, açığın nasıl kapatılacağı veya fazlanın nasıl kullanılacağı, vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen vergi gelirleri, borçlanma ve garanti sınırları, bütçelerin uygulanmasında tanınacak yetkiler, bağlı cetveller, malî yıl içinde gelir ve giderlere yönelik olarak uygulanacak ve kısmen veya tamamen uygulanmayacak hükümler yer alacaktır. Bir sonraki başlıkta da ele alacağımız gibi, çok yıllı bütçeleme esasının bir gereği olarak bütçe kanununda izleyen iki 130 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ yılın da (üç yıllık bütçeleme) bütçesi üzerinde kimi hususların değerlendirilmesi esas alınmıştır. 4.4.2. Orta Vadeli Program, Mali Plan ve Bütçe Hazırlama Rehberi Merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısının hazırlanmasından ve bu amaçla ilgili kamu idareleri arasında koordinasyonun sağlanmasından Maliye Bakanlığı sorumlu tutulmaktadır. 1050 sayılı Kanunda Anayasada yer alan 75 günden önce kurum ve kuruluşların bütçe taslaklarının Temmuz ayı sonuna kadar Maliye Bakanlığına gönderilmesi yer almaktaydı. 5018 sayılı Kanunda bütçe hazırlık süreci, öncelikle orta vadeli programın DPT, ardından orta vadeli mali planın Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanmasına bağlanmıştır. Buna göre, merkezî yönetim bütçesinin hazırlanma süreci, Bakanlar Kurulunun Mayıs ayının sonuna kadar toplanarak kalkınma planları, stratejik planlar ve genel ekonomik koşulların gerekleri doğrultusunda makro politikaları, ilkeleri, hedef ve gösterge niteliğindeki temel ekonomik büyüklükleri de kapsayacak şekilde Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca hazırlanan orta vadeli programı kabul etmesiyle başlar. (Orta vadeli program, aynı süre içinde Resmî Gazetede yayımlanır.) Orta vadeli program ile uyumlu olmak üzere, gelecek üç yıla ilişkin toplam gelir ve gider tahminleri ile birlikte hedef açık ve borçlanma durumu ile kamu idarelerinin ödenek teklif tavanlarını içeren ve Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan orta vadeli malî plan, Haziran ayının onbeşine kadar Yüksek Planlama Kurulu tarafından karara bağlanır ve Resmî Gazetede yayımlanır. Kamu idarelerinin bütçe tekliflerini ve yatırım programını hazırlama sürecini yönlendirmek üzere; Bütçe Çağrısı ve eki Bütçe Hazırlama Rehberi Maliye Bakanlığınca, Yatırım Genelgesi ve eki Yatırım Programı Hazırlama Rehberi ise Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca hazırlanarak Haziran ayının sonuna kadar Resmî Gazetede yayımlanır. Burada hemen hemen aynı nitelikte, orta vadeli planlamanın ve bütçe çağrılarının DPT ve Maliye Bakanlığına paylaştırılmış olması ilginçtir. 540 sayılı KHK ile kurulan ve büyük bölümü istişari görevlerle donatılmış DPT’ye ciddi yürütme görevleri yüklenmiş, bu amaçla bütçe hazırlık süreci Maliye Bakanlığı ile paylaştırılmıştır. İstişari görevlerle donatılmış, yürütme ehliyeti ve kadrolarına sahip bulunmayan bir kurumun, hangi kaygılarla bütçe sürecine bu etkinlikte katılımının sağlandığını anlayabilmek zordur. Bundan daha önemlisi, Avrupa Birliği ve ciddi uluslar arası ülke örnekleri cari-yatırım bütçesi gibi bir bütçeleme ayırımı getirmemiştir. Bir bütçe vardır ve onun da sahibi belli olmalıdır, aksi durum, Kanunun tasarımı ve yapımında şikayet konusu edilen mali disiplinsizliği (md. 16, 17, 18, 25) vahim noktalara taşıyabilecek önemli bir risktir. Bu riskin, ülke içinde kurumsal prestij kaygılarıyla alınabilmesi şaşırtıcıdır. Son olarak, yatırım bütçesini hazırlama ile görevlendirilen DPT’nin kuruluş kararnamesinin buna göre dizaynı yada yanlıştan dönülerek yatırım bütçesi hazırlama sürecinin DPT’den alınması gerekmektedir. 131 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 4.4.3. Merkezi Yönetim Bütçesinin Hazırlanması Gelir ve gider tekliflerinin hazırlanmasında; • Orta vadeli program ve malî planda belirlenen temel büyüklükler ile ilke ve esaslar, • Kalkınma planı ve yıllık program öncelikleri ile kurumun stratejik planları çerçevesinde belirlenmiş ödenek tavanları, • Kamu idarelerinin stratejik planları ile uyumlu çok yıllı bütçeleme anlayışı, • İdarenin performans hedefleri, dikkate alınacaktır. Kamu idareleri, merkez ve merkez dışı birimlerinin ödenek taleplerini dikkate alarak gider tekliflerini hazırlar. Genel bütçe gelir teklifi Maliye Bakanlığınca, diğer bütçelerin gelir teklifleri 1050 sayılı Kanundan farklı olarak ilgili idarelerce hazırlanır. Gider teklifleri, ekonomik ve malî analiz yapılmasına imkân verecek, hesap verilebilirliği ve saydamlığı sağlayacak şekilde Maliye Bakanlığınca belirlenmiş, analitik bütçeleme esasına göre, kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma sistemine; gelir teklifleri ise ekonomik sınıflandırma sistemine uygun olarak hazırlanır. Kamu idareleri, stratejik planları ile Bütçe Hazırlama Rehberinde yer alan esaslar çerçevesinde, bütçe gelir ve gider tekliflerini gerekçeli olarak hazırlar ve yetkilileri tarafından imzalanmış olarak Temmuz ayı sonuna kadar Maliye Bakanlığına gönderir. Kamu idarelerinin yatırım teklifleri, değerlendirilmek üzere aynı süre içinde Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına verilir. Bütçe teklifleri Maliye Bakanlığına verildikten sonra, kamu idarelerinin yetkilileriyle gider ve gelir teklifleri hakkında görüşmeler yapılabilir. Burada olumlu bir unsur olarak, kamu idarelerine kendi bütçeleri hakkında gereken inisiyatifin verildiğini belirtmek gerekir. Düzenleyici ve denetleyici kurumlar ise, bütçelerini üç yıllık bütçeleme anlayışı, stratejik planları ve performans hedefleri ile kurumsal, işlevsel ve ekonomik sınıflandırma sistemine göre hazırlayacak, 16’ncı maddede belirtilen orta vadeli plan ve programlara, bütçe rehberlerine bağlı kalmayacaklardır. Ancak, teklifleri DPT ve Maliye Bakanlığına iletilecektir. 4.4.4. Merkezi Yönetim Bütçe Kanun Tasarısının Sunulması Makroekonomik göstergeler ve bütçe büyüklüklerinin en geç Ekim ayının ilk haftası içinde Yüksek Planlama Kurulunda görüşülmesinden sonra, Maliye Bakanlığınca hazırlanan merkezî yönetim bütçe kanun tasarısı ile millî bütçe tahmin raporu, malî yıl başından en az yetmiş beş gün önce Bakanlar Kurulu tarafından Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulacaktır. Merkezî yönetim bütçe kanun tasarısına, Türkiye Büyük Millet Meclisinde görüşülmesi sırasında dikkate alınmak üzere; • Orta vadeli malî planı da içeren bütçe gerekçesi, • Yıllık ekonomik rapor, 132 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ • Vergi muafiyeti, istisnası ve indirimleri ile benzeri uygulamalar nedeniyle vazgeçilen kamu gelirleri cetveli, • Kamu borç yönetimi raporu, • Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin son iki yıla ait bütçe gerçekleşmeleri ile izleyen iki yıla ait gelir ve gider tahminleri, • Mahallî idareler ve sosyal güvenlik kurumlarının bütçe tahminleri, • Kamu iktisadi teşebbüsleri ile kamu şirketi niteliğindeki kuruluşlar hariç olmak üzere, merkezî yönetim kapsamındaki idarelerin, hizmet amaçlarıyla ilgili olan diğer kurum ve kuruluşlarından Maliye Bakanlığınca belirlenecek olanların bütçe tahminleri, • Merkezî yönetim kapsamında olmayıp, merkezî yönetim bütçesinden yardım alan kamu idareleri ile diğer kurum ve kuruluşların listesi, ekleyeceklerdir. Düzenleyici ve denetleyici kurumlar, bütçelerini Eylül ayı sonuna kadar doğrudan Türkiye Büyük Millet Meclisine, bir örneğini de Maliye Bakanlığına gönderirler. Kapsam genişlemesi dolayısıyla 1050 sayılı Kanundan reel olarak getirilen farklı düzenlemenin Kamu Borç Yönetimi Raporu olduğu gözükmektedir. Bu yepyeni bir belgedir; zira 4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun9un 14’üncü maddesinde, Devlet borcu ve Hazine garantilerinin uygulama sonuçları Hazine Müsteşarlığınca hazırlanarak ilgili yıl kesin hesap cetveli ile birlikte Hazine genel hesabına dahil edilmek üzere Maliye Bakanlığına gönderileceği, ilgili bütçe yılı içinde sağlanan iç ve dış finansman imkanları, sağlanan Hazine garantileri, Risk Hesabı, alınan ve verilen hibeler, dış borcun devri, dış borcun ikrazı ve dış borcun tahsisine ilişkin bilgilerle finans piyasalarına ve borç yönetimine ilişkin değerlendirmelerin yer aldığı Kamu Borç Yönetimi Raporunun üçer aylık dönemler itibariyle Plan ve Bütçe Komisyonuna havale edilmek üzere Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığına, Bakanlar Kuruluna sunulmak üzere Başbakanlığa, Maliye Bakanlığına, Sayıştay Bakanlığına ve Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına gönderileceği bildirilmiş; Hazineden sorumlu Bakanın, Türkiye Büyük Millet Meclisi Plan ve Bütçe Komisyonunu özel gündemle yapılacak toplantı ile yılda bir defadan az olmamak üzere bilgilendireceği hüküm altına alınmıştır. Bu raporlama, borç yönetiminde şeffaflık yönünde bir adım olarak değerlendirilmelidir. 4.4.5. Merkezi Yönetim Bütçe Kanun Tasarısının Görüşülmesi Türkiye Büyük Millet Meclisi, merkezî yönetim bütçe kanun tasarısının metnini maddeler, gider ve gelir cetvellerini kamu idareleri itibarıyla görüşür ve bölümler halinde oylar. Merkezî yönetim bütçe kanunu malî yıl başından önce Resmî Gazetede yayımlanır. 1050 sayılı Kanunun 35’inci maddesi ile bu düzenlemenin paralellik arzettiği görülmektedir. 1050 sayılı Kanundan kapsam itibariyle doğan farklı bir düzenleme, kamu yatırım programının, merkezî yönetim bütçe kanununa uygun olarak Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı tarafından hazırlanması ve anılan 9 09.04.2002 tarih ve 24721 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 133 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren on beş gün içinde Bakanlar Kurulu kararıyla Resmî Gazetede yayımlanmasıdır. Bu konudaki değerlendirmemizi yukarıda ana hatlarıyla açıklamıştık. 4.5. Geçici Bütçe 1050 sayılı Kanunda yer almayan ancak, uygulamada ortaya çıkmış bulunan geçici bütçeler, bir standardının bulunmaması, dayanaklarının yoksunluğu, mali disiplinsizliğe sevki nedeniyle yıllarca eleştiri konusu edilmiştir.Zorunlu nedenlerle merkezî yönetim bütçe kanununun süresinde yürürlüğe konulamaması halinde, geçici bütçe kanunu çıkarılır. Geçici bütçe ödenekleri, bir önceki yıl bütçe başlangıç ödeneklerinin belirli bir oranı esas alınarak belirlenir. Geçici bütçe uygulaması altı ayı geçemez. Cari yıl bütçesinin yürürlüğe girmesiyle geçici bütçe uygulaması sona erer ve o tarihe kadar yapılan harcamalar ve girişilen yüklenmeler ile tahsil olunan gelirler cari yıl bütçesine dahil edilir. 4.6. Ek Bütçe Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçelerindeki ödeneklerin yetersiz kalması halinde veya öngörülmeyen hizmetlerin yerine getirilmesi amacıyla, karşılığı gelir gösterilmek kaydıyla, kanunla ek bütçe yapılabilir. 1050 sayılı Kanunda “ek bütçe” değil 36’ncı maddesinde, tertibi bulunup yetersizliğinden dolayı ilave alınan ödenek anlamında “ek ödenek” düzenlenmiştir. 4.7. Bütçelerin Uygulama Esasları 4.7.1. Ödeneklerin Kullanılması Bütçe ödeneklerinin kullanılmasında aşağıda belirtilen esaslara uyulur: • Bütçe ödeneklerinin kullanımının önceden planlanabilmesi amacıyla, bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idareleri ile genel bütçeden yardım alan ekli (II) sayılı cetvele dahil idareler, ayrıntılı harcama programlarını hazırlar ve vize edilmek üzere Maliye Bakanlığına gönderir. Bütçe ödenekleri, Maliye Bakanlığınca belirlenecek esaslar çerçevesinde, nakit planlaması da dikkate alınarak vize edilen ayrıntılı harcama programları ve serbest bırakma oranlarına göre kullanılır. 1050 sayılı Kanunun 63, 64 ve 74’üncü maddesi uyarınca, sözleşmelerin Maliye Bakanlığı ve Sayıştayca, ödemeye ilişkin emirlerin vizesi öngörülmüştü. • Genel bütçeden yardım almayan ekli (II) sayılı cetvele dahil idareler, sürdürülebilir finansman durumlarını dikkate alarak, ayrıntılı harcama programlarını hazırlar ve bir örneğini de merkezî yönetim bütçe kanununun yürürlüğe girdiği ilk ay içinde Maliye Bakanlığına gönderir. Bu idareler, aylık uygulama sonuçlarını da izleyen ay içinde Maliye Bakanlığına göndermek zorundadır. • Sosyal güvenlik kurumları ile genel bütçeden yardım alan ekli II sayılı cetvele dahil idareler, hizmetleriyle ilgili aylık finansman programlarını 134 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ vize edilmek üzere merkezî yönetim bütçe kanununun yürürlüğe girdiği ilk ay içinde Maliye Bakanlığına gönderir. Bu programlar Maliye Bakanlığınca vize edilmeden, bu idarelerin bütçelerine yardım yapılamaz. Bu idareler, aylık uygulama sonuçlarını izleyen ay içinde Maliye Bakanlığına göndermek zorundadır. • Kamu idareleri, bütçelerinde yer alan ödeneklerin üzerinde harcama yapamaz. Bütçeyle verilen ödenekler, tahsis edildikleri amaçlar doğrultusunda yılı içinde yaptırılan iş, satın alınan mal ve hizmetler ile diğer giderlerin karşılanmasında kullanılır. Ancak, ait olduğu malî yılda ödenemeyen ve emanet hesabına alınamayan zamanaşımına uğramamış geçen yıllar borçları ile ilama bağlı borçlar, ilgili kamu idaresinin cari yıl bütçesinden ödenir. • Cari yılda kullanılmayan ödenekler yıl sonunda iptal edilir. Ancak, kamu idarelerinin bütçelerinde cari yıl içinde kullanılmayan ödeneklerinden merkezî yönetim bütçe kanununda belirtilenler ertesi yıla devredilebilir. Ödenek devir işlemlerini yapmaya, genel bütçe kapsamındaki kamu idareleri için Maliye Bakanı, diğer kamu idareleri için üst yönetici yetkilidir. • Genel veya kısmi seferberlik, savaş ilanı veya Bakanlar Kurulu kararıyla zorunlu askeri hazırlıkların yapıldığı olağanüstü hallerde Millî Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığı bütçelerindeki mevcut ödenekler, bu idarelerin ödenek toplamları aşılmamak şartıyla, birleştirilerek kullanılabilir. Bu durumda da mevcut ödeneklerin yeterli olmaması halinde toplam ödenek tutarının yüzde on beşine kadar ek harcama yapılabilir. Yukarıda sayılan hallerde sevk ve intikalle ilgili giderler için, harcama yetkililerinin onayıyla görevlendirilecek mutemetlere gereken miktarda avans verilebilir ve gönderilecek ödeneğe istinaden bir ay içinde mahsup edilir. 4.7.2. Ödenek Aktarımı 1050 sayılı Kanunda olduğu gibi (md. 56), 5018 sayılı Kanunda, Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçeleri arasındaki ödenek aktarmaları kanunla yapılacaktır. Ancak, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri, aktarma yapılacak tertipteki ödeneğin, yılı bütçe kanununda farklı bir oran belirlenmedikçe yüzde beşine kadar kendi bütçeleri içinde ödenek aktarması yapabilirler. Bu şekilde yapılan aktarmalar, yedi gün içinde Maliye Bakanlığına bildirecektir. Burada, 1050 say ılı Kanundan farklı olarak aktarma yetkisinin Maliye Bakanlığından alındığını, bildirilen oran içinde sadece bildirimde bulunulmakla yetinildiği anlaşılmaktadır. Öte yandan geçmiş yıllardaki mali disiplini bozucu etkilerinden dolayı, personel giderleri tertiplerinden, aktarma yapılmış tertiplerden ve yedek 135 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ ödenekten aktarma yapılmış tertiplerden, diğer tertiplere aktarma yapılamayacağı bildirilmiştir. Dikkati çeken bir diğer husus, ödenek aktarmanın merkezi yönetim bütçe kapsamı için söz konusu edilmesidir. Buna göre sosyal güvenlik kurumları ile mahalli idare bütçelerinde bu durumun olup olmayacağı hususu açıkta kalmaktadır. 4.7.3. Merkez Dışı Birimlere Ödenek Gönderme 1050 sayılı Kanun ve Devlet Muhasebesi Yönetmeliğinde düzenlenmiş bulunan ödeme emrinin yerini, 5018 sayılı Kanunda ödenek gönderme belgesi almıştır. Buna göre, kamu idarelerinin merkez teşkilatı harcama yetkilileri, merkez dışı birimlere, ihtiyaçlarında kullanılmak üzere Ödenek Gönderme Belgesi düzenlemek suretiyle ödenek gönderirler. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde ödenek gönderilmesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanı yetkili kılınmıştır, bu durum alınan pek çok yetkisine karşın, uzun vadede Maliye Bakanlığı personeline ve sistematiğine ihtiyaç duyulacağı gözlenmektedir. 4.7.4. Yedek Ödenek 1050 sayılı Kanunu’nun 37’nci maddesine paralel olarak, 5018 sayılı Kanunda, merkezî yönetim bütçe kanununda belirtilen hizmet ve amaçları gerçekleştirmek, ödenek yetersizliğini gidermek veya bütçelerde öngörülmeyen hizmetler için, bu Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan idarelerin bütçelerine aktarılmak üzere, genel bütçe ödeneklerinin yüzde ikisine kadar Maliye Bakanlığı bütçesine yedek ödenek konulabilecek, bu ödenekten aktarma yapmaya Maliye Bakanı yetkili olacaktır. Ayrıca, malî yıl içinde yedek ödenekten yapılan aktarmaların tür, tutar ve idareler itibarıyla dağılımı, yılın bitimini takip eden on beş gün içinde Maliye Bakanlığınca ilan edilecektir. Bu durumu da şeffaflık ve mali raporlama hizmeti olarak kabul etmek mümkündür. 4.7.5. Örtülü Ödenek Örtülü ödenek düzenlemesi 1050 sayılı Kanunla hemen hemen aynı düzenlemeleri içermektedir. Örtülü ödenek; kapalı istihbarat ve kapalı savunma hizmetleri, Devletin millî güvenliği ve yüksek menfaatleri ile Devlet itibarının gerekleri, siyasi, sosyal ve kültürel amaçlar ve olağanüstü hizmetlerle ilgili Hükümet icapları için kullanılmak üzere Başbakanlık bütçesine konulan ödenektir. Kanunlarla verilen görevlerin gerektirdiği istihbarat hizmetlerini yürüten diğer kamu idarelerinin bütçelerine de örtülü ödenek konulabilir. Örtülü ödenek, bu amaçlar dışında ve Başbakanın ve ailesinin kişisel harcamaları ile siyasi partilerin idare, propaganda ve seçim ihtiyaçlarında kullanılamaz. İlgili yılda bu amaçla tahsis edilen ödenekler toplamı, genel bütçe başlangıç ödenekleri toplamının binde beşini geçemez. Başbakanlık ve diğer ilgili idare bütçelerinde yer alan örtülü ödeneklerin kullanılma yeri, giderin kimin tarafından yapılacağı, hesapların tutulma ve kapatılma yöntemi, gideri yapanın değişmesi halinde yeni yetkiliye hangi belgelerin aktarılacağı Başbakan tarafından belirlenir. Örtülü ödeneklere ilişkin giderler Başbakan, Maliye Bakanı ve ilgili 136 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Bakan tarafından imzalanan kararname esaslarına göre gerçekleştirilir ve ödenir. 4.7.6. Kamu Yatırım Projeleri Kamu yatırım projeleri 19.6.1994 tarihli ve 540 sayılı Kanun Hükmünde Kararname, Yatırım Programı Hazırlama Rehberi ve ilgili diğer mevzuat hükümleri çerçevesinde hazırlanır, uygulanır ve izlenir. Devlet Planlama Teşkilâtı Müsteşarlığı, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin yatırım programında yer alan proje ödeneklerinin belirlenmesi sürecinde, bütçe bütünlüğünün sağlanması açısından Maliye Bakanlığı ile işbirliği ile görevlendirilmiştir. Bu Kanuna ekli (III) sayılı cetvelde yer alan idarelerin yatırım nitelikli projelerine, bilgi için yılı yatırım programında yer verilir. Ayrıca, sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelerin yatırımlarının uygulanması ve izlenmesine ilişkin usul ve esaslar Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığınca belirlenir. Kamu yatırım projelerinin gerçekleşme ve uygulama sonuçları, ilgili kamu idaresi tarafından izleyen yılın Mart ayı sonuna kadar bir rapor halinde Sayıştay Başkanlığına, Maliye Bakanlığına ve Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığına gönderilir. Proje maliyeti, Yılı Programının Uygulanması, Koordinasyonu ve İzlenmesine Dair Bakanlar Kurulu Kararında belirlenecek sınırın üzerinde bulunan afetlerle ilgili olanlar hariç yeni kamu yatırım projesi tekliflerinden; fayda-maliyet veya maliyet-etkinlik analizleri ile çevresel analizleri içerecek şekilde yapılabilirlik etüdü bulunmayan ve Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı tarafından incelenerek yapılabilirliği onaylanmamış projeler yatırım programına alınamaz. 4.7.7. Yüklenme 1050 sayılı Kanunda da (md. 50-51) düzenlenen ertesi yıllara geçici yüklenme ve yıllara sair yüklenmeler 5018 sayılı Kanunda da yer bulmuştur. Yanısıra, yüklenme kavramına açıklık getirilmiştir. Buna göre, yüklenme, usulüne uygun olarak düzenlenmiş sözleşme esaslarına veya kanun hükmüne dayanılarak iş yaptırılması, mal veya hizmet alınması karşılığında geleceğe yönelik bir ödeme yükümlülüğüne girilmesi olarak tanımlanmıştır. Bütçede yeterli ödeneği bulunmayan işler için yüklenmeye girişilemez. Yüklenme süresi malî yılla sınırlıdır. Harcama yetkilileri, tahsis edilen ödenekler dahilinde yüklenmeye girebilirler. Yüklenmeye girişilen tutara ait ödenekler saklı tutulur; başka iş yaptırılması, mal veya hizmet alınması için kullanılamaz. Niteliğinden dolayı malî yılla sınırlı tutulamayan ve sürekliliği bulunan aşağıdaki iş ve hizmetler için; her iş itibarıyla, bütçelerinde öngörülen ödeneklerin yüzde ellisini, izleyen yılın Haziran ayını geçmemek ve yüklenme süresi on iki ayı aşmamak üzere, ilgili üst yöneticinin onayıyla ertesi yıla geçen yüklenmelere girişilebilir: a) Türk Silahlı Kuvvetlerinin yapım, onarım, etüt ve proje işleri, araştırma-geliştirme projeleri, giyecek ve yiyecek alımları, makine-teçhizat, silah-mühimmat-teçhizat alımlarıyla bunların bakım, onarım ve imalat işleri. 137 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ b) Yiyecek, yakacak, akaryakıt ve madeni yağ ihtiyaçları. c) Temini ve korunması güç olan ilaç, aşı, serum ve tıbbi sarf malzemeleri. d) Süreli yayın alımı, taşıma, temizlik ve yemek hizmetleri. e) Taşıtların zorunlu malî sorumluluk sigortası. f) Makine-teçhizat bakım ve onarım işleri, bilgisayar sistem ve santralleri ile elektronik bilgi erişim hizmetleri. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri, bir malî yıl içinde tamamlanması mümkün olmayan yatırım projeleri için Maliye Bakanlığı ve Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığının görüşü üzerine, gelecek yıllara yaygın yüklenmeye girişebilir. 4.7.8. Bütçelerden Yardım Yapılması Gerçek veya tüzel kişilere kanuni dayanağı olmadan kamu kaynağı kullandırılamaz, yardımda bulunulamaz veya menfaat sağlanamaz. Ancak, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin bütçelerinde öngörülmüş olmak kaydıyla; kamu yararı gözetilerek dernek, vakıf, birlik, kurum, kuruluş, sandık ve benzeri teşekküllere yardım yapılabilir. Yardımların yapılması, kullanılması, izlenmesi, denetlenmesi ve kamuoyuna açıklanmasına ilişkin esas ve usuller bir yönetmelikle belirlenecektir. 4.8. Bütçe Politikası, Gelir ve Giderlerinin İzlenmesi Mali anlamda vesayet yetkisi elinden alınan Maliye Bakanı, merkezî yönetim bütçe kanununun uygulamasına ilişkin olarak; harcamalarda tasarrufu sağlamak, tutarlı, dengeli ve etkili bir bütçe politikası yürütmek için gelir ve giderlere ilişkin kanun, tüzük, yönetmelik ve kararnamelerle belirlenmiş konularda uygulamaları düzenlemek üzere gerekli önlemleri almaya, standartları belirlemeye, sınırlamalar koymaya, kamu istihdam politikasının belirlenmesine ve uygulanmasına yön vermeye, bütçe harcama ve gerçekleşmelerini izlemeye, ödeneklerin dağıtım ve kullanımını belirli esaslara bağlamaya ve bu hususlarda kamu idareleri için uyulması zorunlu düzenlemeleri yapmaya ve her türlü bilgi alışverişine yetkili kılınmıştır. Bakanlık ayrıca, merkezî yönetim kapsamındaki idareler, bütçelerine ilişkin ilk altı aylık uygulama sonuçlarını, ekonomik ve malî duruma ilişkin gelişmeleri, ikinci altı aya ilişkin beklentilerini, hedefleri ile faaliyetlerini kapsayan bilgileri, kamuoyuna açıklar. 4.9. Harcama Yapılması 4.9.1. Harcama Talimatı ve Sorumluluk 1050 sayılı Kanun, devlet giderinin gerçekleştirilmesinde, tahakkuk memuru-ita amiri-sayman üçlüsüne yer vermiş idi. Kısaca, tahakkuk memuru, devlet gelirini ve giderini mevzuatına uygun olarak gerçekleştirenlere; ita amiri devlet hizmetlerine ilişkin giderlerin geçici yada kesin olarak ödenmesi için saymanlara yazılı emir ve izin verenlere; sayman da gelir toplama, malları saklama, gideri ödeme işlemlerini yapan ve Sayıştay’a yönetim dönemi hesabı veren kişi idi. Ayrıca, Kanunun 15’inci 138 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ maddesi hükmü ile tahakkuk memurluğu, ita amirliği ve saymanlık görevlerinin ikisinin bir kişide toplanması men edilmişti. Bütçeyle ödenek tahsis edilen her bir harcama biriminin en üst yöneticisi (Bakanlıklarda müsteşar, diğer kamu idarelerinde en üst yönetici, il özel idarelerinde vali ve belediyelerde belediye başkanı üst yöneticidir. Ancak, Millî Savunma Bakanlığında üst yönetici Bakandır, md.11) harcama yetkilisidir. Harcama yetkisinin devredilmesi, yetkiyi devredenin idari sorumluluğunu ortadan kaldırmaz. Bütçelerden harcama yapılabilmesi, harcama yetkilisinin harcama talimatı vermesiyle mümkündür. Harcama talimatlarında hizmet gerekçesi, yapılacak işin konusu ve tutarı, süresi, kullanılabilir ödeneği, gerçekleştirme usulü ile gerçekleştirmeyle görevli olanlara ilişkin bilgiler yer alır. Harcama yetkilileri (Üst yöneticiler, sorumluluğun gereklerini harcama yetkilileri, malî hizmetler birimi, malî kontrol yetkilisi ve iç denetçiler ile muhasebe yetkilisi aracılığıyla yerine getirirler, md. 11), harcama talimatlarının bütçe ilke ve esaslarına, kanun, tüzük ve yönetmelikler ile diğer mevzuata uygun olmasından, ödeneklerin etkili, ekonomik ve verimli kullanılmasından ve bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken diğer işlemlerden sorumludur. Kamu kaynaklarının kullanımı ve denetimi konusundaki bütün inisiyatif siyasi otoriteden alınarak bürokrat olan kamu üst yöneticilerine geçmektedir. bu tür bir kamu mali yönetimi ve kontrol sistemi, anayasa’da öngörülen kamu yönetimi ve sorumluluk sistemi ile uyumlu değildir. Anayasa’nın 112’nci maddesinde, her bakanın başbakana karşı sorumlu olup ayrıca kendi yetkisi içindeki işlerden ve emri altındakilerin eylem ve işlemlerinden de sorumlu oldukları belirtilmektedir. ayrıca, her bakan TBMM’ne karşı siyasi sorumluluğu bulunmaktadır. Siyasi otorite, kamuoyu ve TBMM’ne karşı sorumlu olurken bütçe sürecindeki rolü asgariye inmektedir. Harcama sürecinde bürokrasi odaklı bir yapının oluşturulması, uluslararası ve Avrupa standartlarınca öngörülen bir durum olmayıp, bu gelişme demokratik teamüllere de uygun değildir. 4.9.2. Giderin Gerçekleştirilmesi Bütçelerden bir giderin yapılabilmesi için iş, mal veya hizmetin belirlenmiş usul ve esaslara uygun olarak alındığının veya gerçekleştirildiğinin, görevlendirilmiş kişi veya komisyonlarca onaylanması ve gerçekleştirme belgelerinin düzenlenmiş olması gerekir. Giderlerin gerçekleştirilmesi harcama yetkilisinin ödeme emri belgesini imzalaması ve tutarın hak sahibine ödenmesiyle tamamlanır. Gerçekleştirme görevlileri, harcama talimatı üzerine; işin yaptırılması, mal veya hizmetin alınması, teslim almaya ilişkin işlemlerin yapılması, belgelendirilmesi ve ödeme için gerekli belgelerin hazırlanması görevlerini yürütürler. Gerçekleştirme görevlileri, bu Kanun çerçevesinde yapmaları gereken iş ve işlemlerden sorumludurlar. 139 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 4.9.3. Faaliyet Raporları, Kesin Hesap ve Genel Uygunluk Bildirimi 4.9.3.1. Faaliyet Raporları Üst yöneticiler ve bütçeyle ödenek tahsis edilen harcama yetkilileri tarafından idari sorumlulukları çerçevesinde her yıl faaliyet raporları düzenlenir. Bu raporlar, stratejik planlama ve performans programları uyarınca yürütülen faaliyetleri, belirlenmiş performans göstergelerine göre hedef ve gerçekleşme durumu ile meydana gelen sapmaların nedenlerini açıklayacak şekilde hazırlanır. Harcama yetkilisi, birim faaliyet raporunu üst yöneticiye verir. Üst yönetici, birim faaliyet raporlarını esas alarak, idaresinin faaliyet sonuçlarını gösteren idare faaliyet raporunu hazırlar. İdare faaliyet raporu, Sayıştaya verilir ve üst yönetici tarafından kamuoyuna açıklanır. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri ile sosyal güvenlik kurumları, idare faaliyet raporlarının bir örneğini Maliye Bakanlığına, mahallî idareler ise İçişleri Bakanlığına gönderir. İçişleri Bakanlığı, mahallî idare faaliyet raporları üzerine değerlendirme raporu hazırlar, Sayıştay’a gönderir ve kamuoyuna açıklar. Bu Raporun bir örneği de Maliye Bakanlığına gönderilir. Merkezî yönetim kapsamındaki idarelerin ve sosyal güvenlik kurumlarının bir malî yıldaki faaliyet sonuçları, Maliye Bakanlığınca hazırlanacak Genel Faaliyet Raporunda gösterilir. İdare faaliyet raporları da dikkate alınarak hazırlanacak bu Raporda; a) Bütçe gelir ve gider hedefleri ve gerçekleşmeleri ile meydana gelen sapmaların nedenleri, b) Kamu borç yönetimi raporu kapsamında borç stokundaki gelişmeler ve borçlanmaya ilişkin diğer bilgiler, c) Yıl sonundaki varlık ve yükümlülüklerin durumunu gösterir cetvel ile bunlara ilişkin bilgiler, d) Ödenek aktarmaları ve diğer ödenek işlemlerini gösteren cetvel, e) Bütçenin uygulamasına ilişkin olarak Maliye Bakanlığı tarafından yapılan faaliyetler, f) İdarelerin stratejik planlama ve performans programları uyarınca yürüttükleri faaliyetler ile belirlenmiş performans kriterlerine göre hedef ve gerçekleşme durumları hakkında genel değerlendirmeler, g) Mahallî idarelerin malî yapılarına ilişkin değerlendirmeler, h) Bütçeden yardım alan dernek, vakıf, birlik, kurum, kuruluş, sandık ve benzeri teşekküllerin faaliyetlerine ilişkin değerlendirmeler, Yer alır. Maliye Bakanlığı, genel faaliyet raporunu Sayıştaya gönderir ve aynı zamanda kamuoyuna açıklar. Sayıştay, mahallî idarelerin raporları hariç idare faaliyet raporlarını, mahallî idareler değerlendirme raporunu ve genel faaliyet raporunu, dış denetim sonuçlarını dikkate alarak görüşlerini de belirtmek suretiyle Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar. 140 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Türkiye Büyük Millet Meclisi bu raporlar ve değerlendirmeler çerçevesinde, kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasına ilişkin olarak kamu idarelerinin yönetim ve hesap verme sorumluluklarını görüşür. 4.9.3.2. Kesin Hesap Kanunu Türkiye Büyük Millet Meclisi, merkezî yönetim bütçe kanununun uygulama sonuçlarını onama yetkisini kesin hesap kanunuyla kullanır. Kesin hesap kanunu tasarısı, muhasebe kayıtları dikkate alınarak, merkezî yönetim bütçe kanununun şekline uygun olarak Maliye Bakanlığınca hazırlanır. Bu tasarı, bir yıllık uygulama sonuçlarını karşılaştırmalı olarak gösteren değerlendirmeleri içeren gerekçesiyle birlikte izleyen malî yılın Haziran ayı sonuna kadar Bakanlar Kurulunca Türkiye Büyük Millet Meclisine sunulur ve bir örneği Sayıştaya gönderilir. Kesin hesap kanun tasarısının ekinde; a) Genel mizan, b) Bütçe gelirleri kesin hesap cetveli ve açıklaması, c) Bütçe giderleri kesin hesap cetvelleri ve açıklaması, d) Bütçe gelir ve giderlerinin iller ve idareler itibarıyla dağılımı, e) Devlet borçları ve Hazine garantilerine ilişkin cetveller, f) Yılı içerisinde silinen kamu alacakları cetveli, g) Maliye Bakanlığı tarafından gerekli görülen diğer belgeler, Yer alır. Kamu idareleri bütçelerinin kesin hesabının düzenlenmesine ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir. İdarelerin faaliyet raporları, genel faaliyet raporu, dış denetim genel değerlendirme raporu ve kesin hesap kanunu tasarısı ile merkezî yönetim bütçe kanunu tasarısı birlikte görüşülür. Ancak, bu raporlar ile genel uygunluk bildirimi Türkiye Büyük Millet Meclisi komisyonlarında öncelikle görüşülür. Mahallî idare bütçeleri ile sosyal güvenlik kurumları bütçelerinin uygulama sonuçlarının kesin hesaba bağlanması, ilgili kanunlarındaki hükümlere göre yapılır. 4.9.3.3. Genel Uygunluk Bildirimi Sayıştay, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idareleri için düzenleyeceği genel uygunluk bildirimini, kesin hesap kanun tasarısının verilmesinden başlayarak en geç yetmiş beş gün içinde Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar. Genel uygunluk bildirimi; dış denetim raporları, idare faaliyet raporları ve genel faaliyet raporu dikkate alınarak hazırlanır. Kesin hesap kanunu tasarısı ve genel uygunluk bildiriminin Türkiye Büyük Millet Meclisine verilmiş olması, ilgili yıla ait Sayıştayca sonuçlandırılmamış denetimleri önlemez ve hesapların kesin hükme bağlandığı anlamına gelmez. 141 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 5. MALİ KONTROL 5.1. Kamu Kaynağının Kullanılmasının Genel Esasları 5.1.1. Mali Saydamlık Saydamlık, devletin, hedeflerini, bu hedeflere ulaşmak için hayata geçirdiği politikaları, ve bu politikaların yarattığı sonuçları izlemek için gerekli olan bilgiyi düzenli, anlaşılabilir, tutarlı ve güvenilir bir biçimde sunmasıdır. Bu tanımda iki unsurun altını çizmekte yarar vardır. Buna göre sistemin saydam olması için sadece aktörlerin ne yaptıklarının bilinmesi değil, ne yapmaya niyetli oldukları konusunun da kamuoyuna sunulması gerekmektedir. Niyetlerin açık bir biçimde belirlenmesi ve kamuoyuna sunulması hem niyetlerin kamu yararına uygun olup olmadığını tartışma olanağı yaratır, hem de vatandaşlara daha sonra davranışları ve bu davranışların sonuçlarını değerlendirmede önemli bir kıstas sunar. İkincisi, bilginin bir yerlerde mevcut olması sistemin saydam olduğunu göstermez. Bilginin vatandaş tarafından etkin bir biçimde kullanılabilmesini sağlayacak bir biçimde düzenli, anlaşılabilir ve tutarlı olması gerekmektedir. Bilginin güvenilir olması ise objektif olarak doğru olmasını içerir ama bununla sınırlı değildir. Güvenilirlik aynı zamanda bilgiyi kullananların da bilginin doğruyu yansıttığına inanmasını, bu ise inandırıcılığı sağlayan “kalite kontrol” mekanizmalarının kurulmuş olmasını gerektirir. Saydamlığın çok çeşitli boyutları vardır. Bunlardan birincisi, mali saydamlık, kamu kaynaklarının kim tarafından, nasıl ve hangi amaçla kullanıldığının bilgisinin varolması demektir. İkincisi, performans saydamlığı ise nihai mal ve hizmet sunumunda etkinliğin (yani mümkün olan en az maliyetle sunulup sunulmadığının veya amaçlanan toplumsal hedeflere ulaşılıp ulaşılmadığının) değerlendirilmesine yarayan veya bu değerlendirmeyi kolaylaştıran bilgilerin sunulmasıdır.10 IMF'ye göre, mali saydamlığın asgari şartları arasında şunlar sayılmıştır: - Tüm bütçe dışı uygulamaların bütçe sürecinin bir parçası olması - Bu faaliyetlere ilişkin bilgiler bütçede veya tamamlayıcı raporlarda yer alması - Muhasebe uygulama esasları yayınlanması - Bütçenin yanı sıra, bir maliye politikası bildirimi sunulması (ve bu bildirim şu unsurları içermelidir; temel varsayımlar, beklentiler, hedefler, orta vadeli makroekonomik çerçeve, öncelikler, mali sürdürülebilirlik analizi, riskler) - Sonuçların hedefler ile karşılaştırılması11. 10 İzak ATİYAS, Şerif SAYIN, www.tesev.org.tr 11 İzak ATİYAS, Şerif SAYIN, a.g.m. “Devletin 142 Mali ve Performans Saydamlığı”, MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kanunda, her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında denetimin sağlanması amacıyla kamuoyu zamanında bilgilendirilmesi; bu amaçla da; a) Görev, yetki ve sorumlulukların açık olarak tanımlanması, b) Hükümet politikaları, kalkınma planları, yıllık programlar, stratejik planlar ile bütçelerin hazırlanması, yetkili organlarda görüşülmesi, uygulanması ve uygulama sonuçları ile raporların kamuoyuna açık ve ulaşılabilir olması, c) Genel yönetim kapsamındaki kamu idareleri tarafından sağlanan teşvik ve desteklemelerin bir yılı geçmemek üzere belirli dönemler itibarıyla kamuoyuna açıklanması, d) Kamu hesaplarının standart bir muhasebe sistemi ve genel kabul görmüş muhasebe prensiplerine uygun bir muhasebe düzenine göre oluşturulmasının, zorunluluğu ifade edilmiştir. Malî saydamlığın sağlanması için gerekli düzenlemelerin yapılması ve önlemlerin alınmasından kamu idareleri sorumlu tutulmuştur. 5.1.2. Hesap Verme Sorumluluğu Her türlü kamu kaynağının elde edilmesi ve kullanılmasında görevli ve yetkili olanlar, kaynakların etkili, ekonomik, verimli ve hukuka uygun olarak elde edilmesinden, kullanılmasından, muhasebeleştirilmesinden, raporlanmasından ve kötüye kullanılmaması için gerekli önlemlerin alınmasından sorumludur ve yetkili kılınmış mercilere hesap vermek zorundadır. Ancak bu sorumluluk net tarif edilmemiş olup, ilerde pek çok sıkıntıya gebedir. Sorumluluğun hangi türleri kapsam dahilindedir? Söz konusu olan temsil sorumluluğu (kurumu üst düzeyde yöneten ve temsil edenin sorumluluğu) mudur, idari sorumluluk (işin gereğince yürütülmesi için maiyetindeki elemanların sevk ve idaresinin sorumluluğu) mudur, mali sorumluluk (kişiye teslim edilen kıymetler, yapacağı işlemler ve alacağı kararlar nedeniyle maruz bulunduğu risk) mudur, hukuki sorumluluk (yapılan işlem ve eylemler dolayısıyla maruz kalınan hukuki ve cezai yaptırımların boyutu) mudur, teknik sorumluluk (inşaat, imalat, vb. işlerde doğması muhtemel zararlar dolayısıyla üstlenilen sorumluluk) mudur? Bunların bileşkesi midir? Bu belirsizlik ortamında, geçmişte 1050 sayılı Kanuna göre sorumluluğun saymanlar üzerinde kalmasının getirdiği yük tekrarlanacak mıdır? Hesap verme yükümlülüğünün, üzerinde anlaşılan beklentiler uyarınca ifa etmek üzere görev alma ve bu görevi ifa ettiğini gösterme mecburiyetine dayanan bir ilişki olarak tanımı çağdaş kamu yönetiminin amaçlarına daha uygun bulunmaktadır. Çünkü bu tanım, başarılan (veya başarılamayan) şey için cevap verme yükümlülüğünü daha canlı kılar ve çağdaş hesap verme yükümlülüğünün hiyerarşik olmayan kimi ilişkilerinin özünü daha kolay yakalar. INTOSAI Denetim Standartlarında yer alan tanıma göre de hesap verme yükümlülüğü, “kamu teşebbüsleri ve şirketleri de dahil olmak üzere, kendilerine kamu kaynakları emanet edilen kişi ve idarelerin mali, idari ve program görevlerinden ötürü açıklama yapma ve bu görevleri kendilerine verenlere durumu bildirme mecburiyetleri”dir. Yalın bir ifadeyle hesap verme yükümlülüğü, 143 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ genel olarak, kendisine emanet edilen para veya malları yöneten ya da bir görevi ifa eden bir kişinin, başkalarına, bu para veya malları yönetme veya bu görevleri yerine getirme tarzı hakkında açıkça cevap vermesi görevidir.12 Bağımsız kurulların hesapverme sorumluluğunun, diğer kamu kurumlarına göre daha fazla olması gerektiği düşünülmektedir, zira; • Bağımsız kurullar önemli ihtiyaçlara yanıt vermek amacıyla oluşturulmuşlardır ve bu yüzden bu kurullarla ilgili beklentilerin düzeyi hayli yüksektir. • Bağımsız kurulların faaliyet alanları uzmanlık gerektirdiğinden, kurulların zor görevlerini başarıyla yerine getirdiklerinden emin olmaya daha fazla ihtiyaç vardır. • Bağımsız kurullar kamu yönetimindeki değişim ve yeniliği temsil etmektedir. Hantal olmayan, verimli ve etkili bir yönetimi ne ölçüde hayata geçirdiklerine ilişkin daha fazla güvenilir bilgiye ihtiyaç duyulmaktadır. • Örgüt yapıları ve insan kaynakları iyi yönetime daha uygundur. Bu anlamda daha fazla araç ve bilgi ile hesapverme sorumluluğunu yerine getirebilirler. • Kurulların bağımsızlıkları hesapverme sorumluluğunun derecesini artıran bir başka unsurdur13. 5.1.3. Stratejik Planlama ve Performans Esaslı Bütçeleme Planlı hizmet üretme, belirlenen politikaları somut iş programlarına ve bütçelere dayandırma ve uygulamayı etkili bir şekilde izlemede kamu kuruluşlarının inisiyatif almaları ve aktif katılımı zorunlu görülmektedir. Söz konusu faaliyetlerin kuruluşlar tarafından yürütülmesinde “stratejik planlama” temel bir araç olarak gündeme gelmektedir. Kamu idareleri; kalkınma planları, programlar, ilgili mevzuat ve benimsedikleri temel ilkeler çerçevesinde geleceğe ilişkin misyon ve vizyonlarını oluşturmak, stratejik amaçlar ve ölçülebilir hedefler saptamak, performanslarını önceden belirlenmiş olan göstergeler doğrultusunda ölçmek ve bu sürecin izleme ve değerlendirmesini yapmak amacıyla katılımcı yöntemlerle stratejik plan hazırlarlar. Kamu idareleri, bütçeleri ile program ve proje bazında kaynak tahsislerini; stratejik planlarına, yıllık amaç ve hedefleri ile performans göstergelerine dayandırmak zorundadırlar. Usul ve esasların belirlenmesine Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı yetkilidir. Nitekim DPT, Kamu Kuruluşları İçin Stratejik Planlama Kılavuzu hazırlamış; burada stratejik planlama süreci aşağıdaki gibi tanımlanmıştır.14 12 “Dünyada ve Türkiye’de Yüksek Denetim Kurumları”, www.tesev.org.tr Fikret GÜLEN, “Hesap Verme Sorumluluğu ve Bağımsız Kurullar”, http://www.tesev.org.tr/etkinlik/denetim_anasayfa.php 14 Kamu Kuruluşları İçin Stratejik Planlama Kılavuzu, DPT Yayını, Ankara 2003, s.4 13 144 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ • • • • Plan ve Programlar GZFT Analizi Piyasa Analizi Hedef Kitle/İlgili Tarafların Belirlenmesi DURUM ANALİZİ • MİSYON VE İLKELER • Kuruluşun varoluş gerekçesi Temel İlkeler • Arzu edilen gelecek • Orta vadede ulaşılacak amaçlar Spesifik, somut ve ölçülebilir hedefler • • • • Amaç ve hedeflere ulaşma yöntemleri Detaylı iş planları Maliyetlendirme • Raporlama • Karşılaştırma • Geri besleme • Ölçme yöntemlerinin belirlenmesi • Performans göstergeleri • Performans Yönetimi VİZYON NEREDEYİZ? NEREYE ULAŞMAK İSTİYORUZ? STRATEJİK AMAÇLAR VE HEDEFLER FAALİYETLER VE PROJELER GİTMEK İSTEDİĞİMİZ YERE NASIL ULAŞABİLİRİZ? İZLEME BAŞARIMIZI NASIL TAKİP EDER VE DEĞERLENDİRİRİZ? DEĞERLENDİRME VE PERFORMANS ÖLÇÜMÜ 145 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kamu idarelerinin bütçelerinin -stratejik planlarda belirlenen performans göstergelerine uygunluğunu -idarelerin bu çerçevede yürütecekleri faaliyetlerini -performans esaslı bütçelemeye ilişkin diğer hususları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir. Maliye Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığı ve ilgili kamu idaresi tarafından birlikte tespit edilecek olan performans göstergeleri, kuruluşların bütçelerinde yer alır. Performans denetimleri bu göstergeler çerçevesinde gerçekleştirilir. 5.2. İç Kontrol Sistemi 5.2.1. Mali Hizmetler Kamu idarelerinde aşağıda sayılan görevlerin, malî hizmetler birimi tarafından yürütülmesi belirlenmiştir: a) Bütçeyi hazırlamak, izleyen iki yılın bütçe tahminlerini yapmak, bütçe kayıtlarını tutmak. b) Bütçe ilke ve esasları çerçevesinde, ayrıntılı harcama programı ve hizmet gereksinimleri dikkate alınarak, ödenek gönderme belgelerini düzenlemek. c) Harcama yapılması ve gelir elde edilmesine ilişkin malî işlemleri yürütmek. d) Bütçe uygulama sonuçlarına ilişkin verileri toplamak, değerlendirmek ve bunların raporlanmasını sağlamak. e) İdarenin bütçe kesin hesabını hazırlamak. f) Stratejik plan ve performans programlarının hazırlanmasını koordine etmek ve sonuçlarının konsolide edilmesi çalışmalarını yürütmek. g) İdarenin mülkiyetinde veya kullanımında bulunan taşınır ve taşınmazlara ilişkin kayıtları tutmak. h) Malî kanunlar ile ilgili diğer mevzuatın uygulanması konusunda harcama yetkililerine gerekli bilgileri sağlamak. Malî hizmetler birimlerinin çalışma usul ve esaslarının hazırlığını Maliye Bakanlığı yapacaktır. 5.2.2. Harcama Öncesi Kontrol Harcama öncesi kontrol süreci; ödenek tahsis edilmesi, yüklenmeye girişilmesi, ihale yapılması, sözleşme yapılması, mal veya hizmetin teslim alınması, işin gerçekleştirilmesi, ödeme emri belgesi düzenlenmesi ve harcama yetkilisi tarafından alınacak benzeri malî kararları kapsar. Harcama öncesi kontrol görevi, ilgili kamu idaresinin yönetim sorumluluğu çerçevesinde malî kontrol yetkilisi tarafından yürütülecektir. Ancak, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin merkez dışı birimlerinde harcama öncesi kontrol görevi il defterdarlıkları tarafından yerine getirilecektir. Malî kontrol yetkilisi, alınacak malî kararların kullanılabilir ödenek tutarı, bütçe tertibi, ayrıntılı harcama programı ile harcamanın bütçe ve gider mevzuatına uygunluğunu kontrol eder; tarafından vize edilen veya uygun görüş verilen malî işlemler gerçekleştirilir. 146 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Harcama öncesi kontrol sürecinde uygun görülmeyen veya vize edilmeyen işlemlerin gerekçesi harcama yetkilisine yazılı olarak bildirilir. Harcama yetkilisinin ısrarı halinde, malî kontrol yetkilisine ve muhasebe yetkilisine yazılı olarak bildirilmiş olması kaydıyla malî işlemler gerçekleştirilir. Bu durumda harcama yetkilisi, kişisel sorumluluk üstlenmiş sayılır ve bu işlemler en geç beş iş günü içinde malî kontrol yetkilisince ilgili üst yönetici ile Maliye Bakanlığına ve Sayıştaya bildirilir. Malî kontrol yetkilileri tarafından kontrole tâbi tutulacak kararların kamu idarelerinin merkez ve merkez dışı birimleri itibarıyla tutar ve türleri, kontrol, uygun görüş ve vize süreleri ile bunlara ilişkin işlemlerin usul ve esasları, risk alanları dikkate alınarak Maliye Bakanlığı tarafından belirlenir. Malî kontrol yetkilileri, harcama talimatlarının kullanılabilir ödenek tutarına, tertibine ve ayrıntılı harcama programına uygunluğuna ve harcamaların bütçe ve gider kanunları ile diğer ilgili mevzuata uygunluğuna ilişkin yaptıkları vizelerden ve verdikleri uygun görüşlerden dolayı sorumludur. Malî kontrol yetkililerinin bu Kanuna göre yapacakları kontrollere ilişkin sorumlulukları, görevleri gereği incelemeleri gereken belgelerle sınırlıdır. Harcama yetkilisi, malî kontrol yetkilisi veya muhasebe yetkilisi sıfat ve görevinden ikisi aynı kişide birleşemez. Bu görevleri yürütenler, bu Kanunda belirtilen görev ve yetkileri dışında harcama sürecinde başka görev alamazlar. 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Mali Kontrol Kanunu, mali kontrolü, harcama öncesi önleyici kontrole dayandırmıştır. Merkezde ve taşrada oluşturulmaya çalışılan, mali kontrol yetkilisi ile mali kontrol süreci daha uzun ve etkisiz hale gelmekte ve harcama yetkililerinin sorumlulukları mali kontrol yetkilileri ile paylaştırılmaktadır. Böylece sorumluluğun bütçenin sahibi olan kurum yöneticisinden, mali işlemleri uygulamadan önce vize eden veya uygun görüş veren mali kontrol yetkilisine geçmesine neden olmaktadır. Bunun sonucu, mevcut mali sistemimizin de en önemli sıkıntılarından biri olan, kuruma tahsis edilen fonların etkin, verimli ve yerinde kullanılması için çaba harcaması ve performansın artmasından yönetici sıfatıyla sorumlu olması gereken kurum yöneticilerinin bu fonksiyonlarını yerine getirmek konusunda kayıtsız kalmalarıdır. Avrupa Komisyonu, 1999 yılına kadar, geleneksel olarak, harcamaların uygunluğunun sağlanması konusunda, günlük binlerce işlemin merkezileştirilmiş harcama öncesi vizesine güveniyordu. Harcama öncesi mali kontrol, her harcama talebinin geçerliliğinin merkezi Mali Kontrol Genel Müdürlüğü tarafından denetimi yoluyla yapılıyordu. Komisyondaki her harcama veya hizmet sözleşmesi, imzalanmadan önce Mali Kontrolörlerin görüşüne sunulmak zorundaydı. Komisyonun Mali Kontrolörlerinin denetim şekli, çoğunlukla şekilsel olarak sunulan işlemlerin mali ve idari uygunluğu üzerine odaklanmış durumdaydı. Ancak gelinen noktada Komisyon, önemli sözleşmeler veya taahhütler dışında harcama öncesi vize uygulamasını kaldırma aşamasındadır. Bu gelişimin nedeni; Avrupa Parlamentosu ve Komisyonunca 147 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 1999 yılında görevlendirilen bağımsız bir komitenin hazırladığı raporda ülkelerin harcama öncesi kontrolü kaldırdığının açıkça belirtilmesidir. 15 5018 sayılı Yasa ile, Malî kontrol yetkilisine, alınacak malî kararların kullanılabilir ödenek tutarı, bütçe tertibi, ayrıntılı harcama programı ile harcamanın bütçe ve gider mevzuatına uygunluğunu kontrol etme görevi verilmiştir. Mali kontrol yetkilisine verilen bu görev 1050 sayılı Genel Muhasebe Kanununun 81 inci maddesiyle saymana verilen “Giderin kendisine verilen yetki içinde olması, Giderin bütçedeki tertibine uygunluğu, Giderin kanunlar, tüzükler ve kararlar hükümlerine uygunluğu,” görevinden başka bir şey değildir. Getirilen sistemde, malî kontrol yetkilisi tarafından vize edilen veya uygun görüş verilen malî işlemler gerçekleştirilebilecektir. Mali kontrol yetkilisine verilen bu vize görevini ise Maliye Bakanlığının (Bütçe ve Mali Kontrol Genel Müdürlüğü) bazı giderler üzerinde (1050 sayılı Genel Muhasebe Kanunun 64 üncü maddesi ve yılı Bütçe Kanununa ekli (İ) cetvelinde belirtilen limitler dahilinde) harcama öncesi yaptığı vize işlemleri olarak anlamak gerekmektedir.16 5.3. Muhasebe Hizmetleri Gelirlerin tahsili, giderlerin hak sahiplerine ödenmesi, para ve parayla ifade edilebilen değerler ile emanetlerin alınması, saklanması, ilgililere verilmesi, gönderilmesi ve diğer tüm malî işlemlerin kayıtlarının yapılması ve raporlanması muhasebe hizmeti olarak tanımlanmaktadır. Muhasebe yetkilisi, bu hizmetlerin yapılmasından ve muhasebe kayıtlarının usulüne uygun, saydam ve erişilebilir şekilde tutulmasından sorumludur. 9.12.1994 tarihli ve 4059 sayılı Kanun hükümleri saklı kalmak kaydıyla, genel bütçe kapsamındaki kamu idarelerinin muhasebe hizmetlerini Maliye Bakanlığı yürütecektir. Muhasebe yetkilileri gerekli bilgi ve raporları düzenli olarak kamu idarelerine verirler. Muhasebe yetkilileri ödeme aşamasında, ödeme emri belgesi ve eki belgeler üzerinde; a) Yetkililerin imzasını, b) Ödemeye ilişkin ilgili mevzuatında sayılan belgelerin tamam olmasını, c) Maddi hata bulunup bulunmadığını, d) Hak sahibinin kimliğine ilişkin bilgileri, Kontrol etmekle yükümlüdür. Muhasebe yetkilileri, ilgili mevzuatında düzenlenmiş belgeler dışında belge arayamaz. Yukarıda sayılan konulara ilişkin hata veya eksiklik bulunması halinde ödeme yapamaz. Malî kontrol yetkilisine de bildirilmek şartıyla, belgesi eksik veya hatalı olan ödeme emri belgeleri, düzeltilmek veya tamamlanmak üzere en geç bir iş günü içinde gerekçeleriyle birlikte harcama yetkilisine yazılı olarak gönderilir. Hataların düzeltilmesi veya eksikliklerin giderilmesi halinde 15 16 Erkan KARAASLAN, “Harcama Öncesi Mali Kontrol”, www.mukder.org.tr Erkan KARAASLAN, a.g.m. 148 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ ödeme işlemi gerçekleştirilir. Muhasebe yetkilileri işlemlerine ilişkin defter, kayıt ve belgeleri muhafaza eder ve denetime hazır bulundurur. Muhasebe yetkilileri, ödemeye ilişkin hükümler ile ödemeye ilişkin kontrol yükümlülüklerinden dolayı sorumludur. Muhasebe yetkililerinin bu Kanuna göre yapacakları kontrollere ilişkin sorumlulukları, görevleri gereği incelemeleri gereken belgelerle sınırlıdır. Muhasebe yetkilisi adına ve hesabına para ve parayla ifade edilebilen değerleri geçici olarak almaya, vermeye ve göndermeye yetkili olanlar muhasebe mutemedidir. Muhasebe mutemetleri doğrudan muhasebe yetkilisine karşı sorumludur. Muhasebe mutemetlerinin görevlendirilmeleri, yetkileri, denetimi, tutacakları defter ve belgeler ve diğer hususlara ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. 5.4. İç Denetim Kuşkusuz mevcut sistemimiz “denetim” ağırlıklı değil “teftiş” ağırlıklıdır. Modern dünyada “audit” terimiyle ifade edilen denetim sistemiyle karşılaştırıldığında, “inspection” terimiyle ifade edilebilecek sistemin bazı eksikliklerinin ve geliştirilmeye ihtiyaç duyulan yönlerinin bulunması kuşkusuz doğrudur. Bu bağlamda bu gelişmelerden en fazla etkilenecek olan teftiş kurulları başta olmak üzere konu ile ilgili taraflarca sistemin önyargısız bir özeleştirisinin yapılmamış olması önemli bir eksiklik olarak değerlendirilmektedir. Bütün eksikliklerine rağmen mevcut sistemle getirilmek istenen yaklaşımın sonucu olarak, teftiş kurullarının kaldırılması ve kamu denetim sisteminin bir ayağının sadece “iç denetçiler” sistemi üzerine oturtulmasının önemli sakıncalar doğuracağı düşünülmektedir. Bu sakıncaların belli başlıları ; - Uzmanlık isteyen karmaşık nitelikteki suçlarla ve örgütlü suçlarla mücadele ve soruşturmaların sekteye uğraması ya da uzman olmayan elemanlarla yürütülmesi , - Getirilmek istenen sistemin bir sonucu olarak özellikle üst düzey yöneticiler de dahil olmak üzere memur soruşturmasının hemen hemen tümüyle ortadan kalkması veya bu konuda fonksiyonel bağımsızlığı ve mesleki güvencesi olmayan iç denetçilerin kendilerinin amiri durumunda olan yöneticiler hakkında soruşturma yapma durumunda kalmaları, - Farklı bakanlık memurlarınca müştereken işlenen suçların soruşturulmasında yaşanacak belirsizlikler, - Muhtelif bakanlıkların teftiş kurullarının kendi bakanlıklarının görev alanları dışında da yürütmekte oldukları programlı teftiş faaliyetlerinin kaldırılmasından kaynaklanacak sorunlar olarak sıralanabilir. 5.4.1. İç Denetçinin Görevleri Kamu idarelerinin yıllık iç denetim programı üst yöneticinin önerileri de dikkate alınarak iç denetçiler tarafından hazırlanır ve üst yönetici tarafından onaylanır. 149 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ İç denetçi, aşağıda belirtilen görevleri yerine getirir: a) Nesnel risk analizlerine dayanarak kamu idarelerinin yönetim ve kontrol yapılarını değerlendirmek. b) Kaynakların etkili, ekonomik ve verimli kullanılması bakımından incelemeler yapmak ve önerilerde bulunmak. c) Harcama sonrasında yasal uygunluk denetimi yapmak. d) İdarenin harcamalarının, malî işlemlere ilişkin karar ve tasarruflarının, amaç ve politikalara, kalkınma planına, programlara, stratejik planlara ve performans programlarına uygunluğunu izlemek ve değerlendirmek. e) Malî yönetim ve kontrol süreçlerinin sistem denetimini yapmak ve bu konularda önerilerde bulunmak. f) Denetim sonuçları çerçevesinde iyileştirmelere yönelik önerilerde bulunmak. g) Denetim sırasında veya denetim sonuçlarına göre soruşturma açılmasını gerektirecek bir duruma rastlandığında, ilgili idarenin en üst amirine bildirmek. İç denetçi bu görevlerini, İç Denetim Koordinasyon Kurulu tarafından belirlenen ve uluslararası kabul görmüş kontrol ve denetim standartlarına uygun şekilde yerine getirir. İç denetçi, görevinde bağımsızdır ve iç denetçiye asli görevi dışında hiçbir görev verilemez ve yaptırılamaz. İç denetçiler, raporlarını doğrudan üst yöneticiye sunar. Bu raporlar üst yönetici tarafından değerlendirmek suretiyle gereği için ilgili birimler ile malî hizmetler birimine verilir. İç denetim raporları ile bunlar üzerine yapılan işlemler, üst yönetici tarafından en geç iki ay içinde İç Denetim Koordinasyon Kuruluna gönderilir. İç denetim sistemi ile ilgili olarak söylenebilecek bir konu da 5018 sayılı Kanunda iç denetim sisteminin kurumsal yapısı ile ilgili olarak hiçbir düzenlemeye yer verilmemiş olmasıdır. İç denetçilerin bağımsızlığı, kurum içi idari kademelerdeki statüleri açık değildir. Bu açıdan sistem “İç Denetçilik Müessesesi” yerine “iç denetçiler” kavramı üzerine tesis edilmektedir ki; doğru işletilmesi halinde bir kurumun gelişimine çok önemli katkıları olabilecek olan iç denetçilik sisteminin bu hali ile amaca hizmet etmesi mümkün değildir. 5.4.2. İç Denetim Koordinasyon Kurulu Maliye Bakanlığına bağlı İç Denetim Koordinasyon Kurulu, yedi üyeden oluşur. Üyelerden biri Başbakanın, biri Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın, biri Hazine Müsteşarlığının bağlı olduğu Bakanın, biri İçişleri Bakanının, başkanı dahil üçü Maliye Bakanının önerisi üzerine beş yıl süre ile Bakanlar Kurulu tarafından atanır. Bunların 67 nci maddede belirtilen görevleri yapabilecek niteliklere sahip olması şarttır. Maliye Bakanı tarafından önerilecek adaylardan birinin ekonomi, maliye, muhasebe, işletme alanlarından birinde doktora derecesine sahip öğretim üyeleri arasından olması şartı aranır. Üyeler, bu sürenin sonunda yeniden atanabilirler. Gerekli görülen hallerde İç Denetim Koordinasyon Kurulu, oy hakkı olmamak kaydıyla teknik yardım almak ve danışmak amacıyla uzman kişileri de 150 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ toplantılara davet edebilir. İç Denetim Koordinasyon Kurulunda görevlendirilenlerin asli görevleri devam eder. Öte yandan iki ay içinde oluşturulması gereken İç Denetim Koordinasyon Kurulu dört ay gecikmeyle ancak Haziran ayı sonunda kurulabilmiştir. 5.4.3. İç Denetim Koordinasyon Kurulunun Görevleri İç Denetim Koordinasyon Kurulu, kamu idarelerinin iç denetim sistemlerini izlemek, bağımsız ve tarafsız bir organ olarak hizmet vermek üzere aşağıdaki görevleri yürütür: a) İç denetime ilişkin denetim ve raporlama standartlarını belirlemek, denetim rehberlerini hazırlamak ve geliştirmek. b) Uluslararası uygulamalar ve denetim standartlarıyla uyumlu risk değerlendirme yöntemlerini geliştirmek. c) Kamu idarelerinin denetim birimleri ile işbirliğini sağlamak. d) Yolsuzluk veya usulsüzlüklerin ortadan kaldırılması için gerekli önlemlerin alınması konusunda önerilerde bulunmak. e) Risk içeren alanlarda iç denetçilere program dışı özel denetim yaptırılması için kamu idarelerine önerilerde bulunmak. f) İç denetçilerin eğitim programlarını düzenlemek. g) İç denetçiler ile üst yöneticiler arasında görüş ayrılığı bulunması halinde anlaşmazlığın giderilmesine yardımcı olmak. h) İdarelerin iç denetim raporlarını değerlendirerek sonuçlarını konsolide etmek suretiyle yıllık rapor halinde Maliye Bakanına sunmak ve kamuoyuna açıklamak. i) İşlem hacimleri dikkate alınmak suretiyle ilçe ve belde belediyeleri için iç denetçi atanıp atanmayacağına karar vermek. j) İç denetçilerin atanmasına ilişkin diğer usulleri belirlemek. k) İç denetçilerin uyacakları etik kuralları belirlemek. 5.5. Dış denetim Kamu kurumlarının yasalara uygun, verimli, etkin ve tutumlu bir şekilde faaliyet gösterip göstermediğini anlamanın en iyi yolu, bunların şeffaflık ve hesap verme sorumluluk ilkelerine uygun hareket etmelerini sağlamaktır. Parlamento, ancak bu takdirde yani şeffaflık sağlandığında, hesap verme sorumluluğu tam olarak yerine getirildiğinde, kendi verdiği yetkilerin ve kaynakların ne kadar iyi bir şekilde kullanıldığından emin olabilir. Bu nedenle, dış denetimin birinci önceliği, şeffaflığı ve hesap verme sorumluluğunu geliştirecek şekilde faaliyet göstermek olmalıdır. Kamu kurumları, hesap verme sorumluluklarını en iyi şekilde performans ölçümü yaparak yerine getirilebileceği için dış denetimin, öncelikle kurumların performanslarını ölçme kapasitelerini arttırmaya yönelmesi gerekmektedir. Kamu kurumlarının performans ölçümü yapmaları şeffaflığı da artıran bir unsurdur. Dış denetim örgütünün performans denetimi incelemeleri kurumların performans ölçümü yapma kapasitelerini arttırdığından, daha çok sayıda performans denetimi yapılması gerekmektedir. Yani dış denetim örgütü 151 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ kaynaklarını tahsis ederken performans denetimi alanına daha fazla kaynak aktarmalıdır. Kamu kurumlarının performanslarını ölçmelerine uygun bir ortamın yasal olarak yaratılmadığı durumlarda dış denetim örgütünün denetlenen kurumların performans ölçüm sistemi oluşturmalarına yardımcı olma misyonu daha da önem kazanmaktadır. Şeffaflığı sağlamanın ve hesap verme sorumluluğunu geliştirmenin bir diğer yolu; dış denetim örgütünün, denetlenen kurumların düzenledikleri mali tabloların gerçekleri yansıttığı ve güvenilir olduğu konusunda parlamentoya güvence sağlamasıdır. Mali tablolar hakkında parlamentoya güvence sağlanması, mali denetim sisteminin bu hedef doğrultusunda yeniden tasarlanmasını gerektirmektedir. Başka ülkelerde yaşanan deneyim ve birikimlerden yararlanarak mali denetim sisteminin de iyileştirilmesi gerekmektedir. Aslında, denetim kapsamının genişlemesi ve denetim konusu olan işlemlerin sayısının artması bu değişikliği zaten zorunlu hale getirmiştir. Parlamento adına yapılan denetimin iki temel boyutundan biri olan mali denetimin, çağdaş yöntem ve teknikler kullanılarak yapılması, şeffaflığı ve hesap verme sorumluluğunu geliştirecek önemli bir araçtır. Dış denetimin, hesap verme sorumluluğunu ve şeffaflığı geliştirmek amacıyla yapması gerekenler özetle şöyledir: Dış denetim örgütü: - Kamu parasının kullanıldığı her yeri denetlemeli ve kamusal hesap verme sorumluluğunun ne ölçüde yerine getirildiğini parlamentoya raporlamalıdır. - Kendi performansını değerlendirmeli ve kamu oyuna sunmalıdır. - Bir dış denetime tabi olmalıdır. - Kamuoyuna ve parlamentoya açık, anlaşılır ve güvenilir raporlar sunmalı, iyi uygulama örneklerini yaymalıdır. - Eleştirel değil yapıcı yaklaşımlarla, sonuç odaklı raporlar yazmaya yönelmelidir - Denetimlerini uluslar arası genel kabul görmüş meslek standartlarına göre yürütmeli, çağdaş denetim yöntem ve tekniklerini kullanmalıdır - Mali tabloların ve performans raporlarının doğruluğunu ve güvenilirliğini araştırarak elde ettiği sonuçları parlamentoya raporlamalıdır.17 Kanunla, Sayıştay tarafından yapılacak harcama sonrası dış denetimin amacı, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin hesap verme sorumluluğu çerçevesinde, yönetimin malî faaliyet, karar ve işlemlerinin; kanunlara, kurumsal amaç, hedef ve planlara uygunluk yönünden incelenmesi ve sonuçlarının Türkiye Büyük Millet Meclisine raporlanmasıdır. 17 Fikret GÜLEN, “Dış Denetim Sitemi Nasıl Tasarlanmalı”, www.tesev.org.tr 152 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Dış denetim, genel kabul görmüş uluslararası denetim standartları dikkate alınarak; a) Kamu idaresi hesapları ve bunlara ilişkin belgeler esas alınarak, malî tabloların güvenilirliği ve doğruluğuna ilişkin malî denetimi ile kamu idarelerinin gelir, gider ve mallarına ilişkin malî işlemlerinin kanunlara ve diğer hukuki düzenlemelere uygun olup olmadığının tespiti, b) Kamu kaynaklarının etkili, ekonomik ve verimli olarak kullanılıp kullanılmadığının belirlenmesi, faaliyet sonuçlarının ölçülmesi ve performans bakımından değerlendirilmesi, Suretiyle gerçekleştirilecektir. Dış denetim sırasında, kamu idarelerinin iç denetçileri tarafından düzenlenen raporlar, talep edilmesi halinde Sayıştay denetçilerinin bilgisine sunulur. Denetimler sonucunda; düzenlenen raporlar, idareler itibarıyla konsolide edilir ve bir örneği ilgili kamu idaresine verilerek üst yönetici tarafından cevaplandırılır. Sayıştay, denetim raporları ve bunlara verilen cevapları dikkate alarak düzenleyeceği dış denetim genel değerlendirme raporunu Türkiye Büyük Millet Meclisine sunar. Sayıştay tarafından hesapların hükme bağlanması; genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin gelir, gider ve mal hesapları ile bu hesaplarla ilgili işlemlerinin yasal düzenlemelere uygun olup olmadığına karar verilmesidir. Bu bağlamda işaret edilmesi gereken bir başka nokta da, Sayıştay denetim kapsamına giren kuruluşların sayıca artacak olmasının getireceği iş yükü artışının kamu idarelerinde iç kontrol ve iç denetim sistemlerinin oluşumu, modern denetim metotları ve bilişim teknolojisi imkânları ile dengelenecek olmasıdır. Tek tek işlemlere odaklanan “işlem tabanlı denetim” yaklaşımının getirdiği iş yükü ile “sistem tabanlı denetim” yaklaşımının getireceği iş yükü ayrı kriterlere göre değerlendirilmek durumundadır. Dolayısı ile iç denetim, teftiş, soruşturma, inceleme fonksiyonlarının bir kurumda iyi ve sağlıklı tanımlanması Sayıştayın dış denetim fonksiyonunun da iyi işlemesi için ön koşuldur.18 Sayıştayın denetlenmesi, her yıl Türkiye Büyük Millet Meclisi adına Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlık Divanı tarafından görevlendirilen ve gerekli mesleki niteliklere sahip denetim elemanlarından oluşan bir komisyon tarafından, hesaplar ve bunlara ilişkin belgeler esas alınarak yapılır. Malî karar ve işlemlere ilişkin her türlü kayıt, bilgi ve belgeler, kamu idareleri tarafından düzenli olarak muhafaza edilir. Kamu idareleri ve görevlileri; malî yönetim ve kontrol sistemleri ile bütçenin hazırlanması, uygulanması, sonuçlandırılması, muhasebeleştirilmesi, raporlanması işlemlerine ait bilgi ve belgeleri iç ve dış denetimle görevlendirilmiş olanlara ibraz etmek, görevin sağlıklı yapılmasını sağlayacak önlemleri almak ve her türlü yardım ve kolaylığı göstermek zorundadır. 18 “Kamu Denetim Sisteminin Yeniden Yapılandırılması Konusunda TESEV Görüş ve Önerileri”, www.tesev.org.tr 153 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 5.6. Mali Yönetim ve Kontrol Sisteminin Zaafa Uğraması Durumu Kamu mali kontrol sisteminin zaafa uğraması, arızi olarak ihtiyacı karşılamkatan oldukça uzaklaşması ihtimal dahilindedir. Bu çerçevede, çeşitli tedbirler düşünülmüştür. Bunlardan birincisi, merkezi yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî yönetim ve kontrol sisteminin tümüyle zaafa uğradığı, belirgin yolsuzluk veya kamu zararına yönelik emarelerin ortaya çıktığı durumlarda; ilgili bakanın talep etmesi veya doğrudan Başbakanın onayı üzerine Maliye Bakanı, yetkili denetim elemanlarına, kamu idarelerinin tüm malî yönetim ve kontrol sistemlerini, malî karar ve işlemlerini mevzuata uygunluk yönünden teftiş ettirecektir. Bu teftişler sonucunda düzenlenecek raporların bir örneği İç Denetim Koordinasyon Kuruluna, bir örneği de gerekli işlemlerin yapılması için ilgili bakana gönderilir. İkinci tedbir, mahalli idarelerle ilgilidir. Buralarda malî yönetim ve kontrol sisteminin tümüyle zaafa uğradığı, belirgin yolsuzluk veya kamu zararına yönelik emarelerin ortaya çıktığı durumlarda; il özel idareleri için ilgili vali, belediyeler için ilgili belediye başkanının talep etmesi veya doğrudan Başbakanın onayı üzerine İçişleri Bakanı, yetkili denetim elemanlarına, ilgili mahallî idarelerin tüm malî yönetim ve kontrol sistemlerini, malî karar ve işlemlerini mevzuata uygunluk yönünden teftiş ettirir. Bu teftişler sonucunda düzenlenecek raporların bir örneği İç Denetim Koordinasyon Kuruluna, bir örneği de gerekli işlemlerin yapılması için ilgili vali veya belediye başkanına gönderilir. 6. KAMU HESAPLARI VE MALİ İSTATİSTİKLER 6.1. Muhasebe Sistemi Kamu hesapları, kamu idarelerinin gelir, gider ve varlıkları ile malî sonuç doğuran ve öz kaynağın artmasına veya azalmasına neden olan her türlü işlemler ile garantilerin ve yükümlülüklerin belirlenmiş bir düzen içinde hesaplara kaydedilerek, yönetim ve denetim yetkilileriyle kamuoyuna gerekli bilgilerin sağlanması amacıyla tutulur. Genel yönetim kapsamındaki idarelerde uygulanacak muhasebe ve raporlama standartları, çerçeve hesap planı ile düzenlenecek raporların şekil, süre ve türleri; uluslararası standartlara uygun olarak ilgili idarelerin görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığı bünyesinde Sayıştay Başkanlığı, Maliye Bakanlığı, Devlet Planlama Teşkilâtı Müsteşarlığı, Hazine Müsteşarlığı ve diğer ilgili kuruluş temsilcilerinin katılımıyla oluşturulacak bir kurul tarafından belirlenir ve Maliye Bakanlığının önerisi üzerine Bakanlar Kurulu kararıyla yürürlüğe konulur. Bu kurulun yapısı, çalışma usul ve esasları ile diğer hususlar Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle düzenlenir. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin çerçeve hesap planına uygun detaylı hesap planları ilgili idarelerin görüşü alınarak Maliye Bakanlığınca; merkezî yönetim kapsamı dışındaki kamu idarelerinin 154 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ uygulayacakları hesap planları ise Maliye Bakanlığı ile ilgili idareler tarafından birlikte hazırlanır. 6.2. Kayıt Zamanı ve Kullanılacak Belgeler Bir ekonomik değer yaratıldığında, başka bir şekle dönüştürüldüğünde, mübadeleye konu edildiğinde, el değiştirdiğinde veya yok olduğunda muhasebeleştirilir. Bütün malî işlemlerin muhasebeleştirilmesi ve her muhasebe kaydının belgeye dayanması şarttır. Kamu borç yönetimine ilişkin olanlarda Hazine Müsteşarlığının uygun görüşünün alınması kaydıyla, merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerinde malî işlemlerin gerçekleştirilmesi ve muhasebeleştirilmesinde kullanılacak belgelerle şekil ve türleri Maliye Bakanlığınca çıkarılacak yönetmelikle belirlenir. Kullanılacak belgelerle ilgili yönetmelikler mahallî idareler için İçişleri Bakanlığı, sosyal güvenlik kurumları için bağlı veya ilgili oldukları bakanlıklar tarafından, Maliye Bakanlığının uygun görüşü alınmak suretiyle hazırlanacak ve uygulanacaktır. 6.3. Kamu Gelir ve Giderlerinin Yılı ve Mahsup Dönemi Kamu gelir ve giderleri tahakkuk ettirildikleri malî yılın hesaplarında gösterilir. Bütçe gelirleri tahsil edildiği, bütçe giderleri ise ödendiği yılda muhasebeleştirilir. Kamu hesapları malî yıl esasına göre tutulur. Malî yılın bitimine kadar fiilen yapılmış olan ödemelerden mahsup edilememiş olanların, ödenekleri saklı tutulmak suretiyle, mahsup işlemleri malî yılın bitimini izleyen bir ay içinde yapılabilir. Zorunlu hallerde bu süre, Maliye Bakanlığı tarafından bütçe giderleri için bir ay, diğer işlemlerde beş ayı geçmemek üzere uzatılabilir. 6.4. Mali İstatistikler Malî istatistikler, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin malî işlemlerini kapsar. Malî istatistikler, uluslararası standartlara uygun olarak bütünlük, güvenilirlik, kullanışlılık, yöntemsel geçerlilik ve ulaşılabilirlik ilkeleri çerçevesinde; yeterli mesleki eğitimi almış personel tarafından muhasebe kayıtlarındaki verilere dayanılarak ve istatistiksel yöntemler kullanılarak hazırlanır. Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler, Maliye Bakanlığınca derlenir. Merkezî yönetim kapsamı dışındaki kamu idareleri malî istatistiklerini belirlenmiş ilkelere uygun olarak hazırlar ve belirlenen süreler içinde Maliye Bakanlığına gönderir. Merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler, Maliye Bakanlığınca aylık olarak yayımlanır. Sosyal güvenlik kurumları ve mahallî idarelere ait malî istatistikler ile merkezî yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler Maliye Bakanlığınca birleştirilerek, genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait malî istatistikler elde edilir ve üçer aylık dönemler itibarıyla yayımlanır. Malî istatistiklerin anlaşılabilir ve kullanıcılar için kolayca ulaşılabilir olması esastır. Bir yıla ait malî istatistikler izleyen yılın Mart ayı içinde; hazırlanma, yayımlanma, doğruluk, güvenilirlik ve önceden belirlenmiş standartlara uygunluk bakımından Sayıştay tarafından değerlendirilir ve bu amaçla düzenlenen 155 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ değerlendirme raporu Türkiye Büyük Millet Meclisine ve Maliye Bakanlığına gönderilir. Bu raporda yer alan değerlendirmelere ilişkin olarak Maliye Bakanı gerekli önlemleri alır. 7. YAPTIRIMLAR VE YETKİLİ MERCİİLER 7.1. Kamu Zararı Kamu zararı kavramı, 5018 sayılı Kanunla maddi verilerle donatılıp somut hale getirilmiş bir kavramdır. Kamu zararı, mevzuata aykırı karar, işlem, eylem veya ihmal sonucunda kamu kaynağında artışa engel veya eksilmeye neden olunması olarak tanımlanmıştır. Kamu zararının belirlenmesinde kriter olarak, aşağıdaki eylem ve işlemler kabul edilmektedir: a) İş, mal veya hizmet karşılığı olarak belirlenen tutardan fazla ödeme yapılması, b) Mal alınmadan, iş veya hizmet yaptırılmadan ödeme yapılması, c) Transfer niteliğindeki giderlerde, fazla veya yersiz ödemede bulunulması, d) İş, mal veya hizmetin rayiç bedelinden daha yüksek fiyatla alınması veya yaptırılması, e) İdare gelirlerinin tarh, tahakkuk veya tahsil işlemlerinin mevzuata uygun bir şekilde yapılmaması, f) Kamu kaynakları ile yükümlülüklerinin yönetilmesinde, değerlendirilmesinde, korunmasında veya kullanılmasında gerekli önlemlerin alınmaması veya özenin gösterilmemesi suretiyle öz kaynağın azalmasına sebebiyet verilmesi, g) Mevzuatında öngörülmediği halde ödeme yapılması. Kontrol, denetim, inceleme, kesin hükme bağlama veya yargılama sonucunda tespit edilen kamu zararı, zararın oluştuğu tarihten itibaren hesaplanacak kanuni faiziyle birlikte ilgililerden tahsil edilir. Alınmamış para, mal ve değerleri alınmış; sağlanmamış hizmetleri sağlanmış; yapılmamış inşaat, onarım ve üretimi yapılmış veya bitmiş gibi gösteren gerçek dışı belge düzenlemek suretiyle kamu kaynağında bir artışa engel veya bir eksilmeye neden olanlar ile bu gibi kanıtlayıcı belgeleri bilerek düzenlemiş, imzalamış veya onaylamış bulunanlar hakkında Türk Ceza Kanunu veya diğer kanunların bu fiillere ilişkin hükümleri uygulanır. Ayrıca, bu fiilleri işleyenlere her türlü aylık, ödenek, zam, tazminat dahil yapılan bir aylık net ödemelerin iki katı tutarına kadar para cezası verilir. Bu durum, 1050 sayılı Kanun ve Devlet Muhasebesi Yönetmeliği sistemindeki kişi borçları kavramından son derece farklı, ciddi yaptırım ve sorumluluklar öngören bir sistemdir. 156 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Burada sorumluluk Kanunun bütününde yer alan sorumlular19 olup, aşağıda yer aldığı gibi bunları sıralamak mümkündür: - idarelerin mali saydamlığı sağlamak için gerekli düzenlemeleri yapma sorumluluğu (m.7) - hesap verme sorumluluğu (m.8) - bakanların sorumluluğu (m.10) - üst yöneticilerin sorumluluğu (m.11) - harcama yetkisini devredenin idari sorumluluğu (m.31) - harcama yetkililerinin sorumluluğu (m.32) - gerçekleştirme görevlilerinin sorumluluğu (m.33) - gelirlerin toplanması sorumluluğu (m.38) - şartlı bağış ve yardımların zamanında kullaılmaması veya amaç dışı kullanımından doğan sorumluluk (m.40) - üst yönetici ve harcama yetkililerinin faaliyet raporlarındaki idari sorumlulukları (m.41) - mal yönetiminden doğan sorumluluk (m.48) - mali kontrol yetkililerinin sorumluluğu (m.58) - harcama yetkilisinin kişisel sorumluluğu (m.58) - muhasebe yetkililerinin sorumluluğu (m. 61) - kamu idarelerinin sorumluluğu (m. 76) 7.2. Ödenek Üstü Harcama Kamu zararı oluşturmamakla birlikte bütçelere, ayrıntılı harcama programlarına, serbest bırakma oranlarına aykırı olarak veya ödenek gönderme belgelerindeki ödenek miktarını aşan harcama talimatı veren harcama yetkililerine, her türlü aylık, ödenek, zam ve tazminat dahil yapılan bir aylık net ödemeler toplamının iki katı tutarına kadar para cezası verilir. 7.3. Yetkisiz Tahsil ve Ödeme Kanunların öngördüğü şekilde yetkili kılınmamış hiçbir gerçek veya tüzel kişi, kamu adına tahsilat veya ödeme yapamaz. Yetkisiz tahsilat veya ödeme yapılması, kamu hizmeti karşılığında veya kamu hizmetleriyle ilişkilendirilerek bağış veya yardım toplanması veya başka adlarla tahsilat veya ödeme yapılması hallerinde; söz konusu tutarlar, yetkisiz tahsilat veya ödeme yapılanlardan alınarak, ilgisine göre bütçeye gelir kaydedilir veya ilgililerine iade edilmek üzere emanet hesaplarına kaydedilir. Ayrıca, bu kişiler hakkında ilgili kanunları uyarınca adli ve idari yönden gerekli işlemler yapılır. 7.4. Para Cezaları ve Yetkili Merciiler Kanunda belirtilen para cezaları, ilgili kamu idaresinin üst yöneticisi tarafından verilir. Para cezaları, karar verilmesini izleyen ay başından başlamak üzere ve herhangi bir hüküm almaya gerek kalmaksızın; ilgililerine yapılan her türlü aylık, ödenek, zam, tazminat dahil bir aylık net ödemelerin dörtte biri oranında kesilerek tahsil olunur. Kamu zararının meydana geldiği ve bu 19 Eyüp KIZILKAYA, “5018 Sayılı Kanuna Göre Kamu Zararı”, Mali Kılavuz, sayı: 26 Ekim-Aralık 2004, s.26 157 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Kanunda belirtilen para cezalarının verilmesini gerektiren fiilin işlendiği yılı izleyen malî yılın başından başlamak üzere onuncu yılın sonuna kadar tespit ve tahsil edilemeyen kamu zararları ile para cezaları zamanaşımına uğrar. 8. DEĞERLENDİRME 8.1. Kamu Mali Yönetimi Ve Kontrol Kanunu Tasarısının Olumlu Yönleri • Bütçenin kapsamı genişletilmekte; bütün kamu idarelerinde aynı bütçe sınıflandırmasının uygulanması öngörülmektedir. • Bütçe hazırlama süreci öne alınmaktadır. • Çok yıllı bütçe sistemine geçilmektedir. • Stratejik planlama ve performansa dayalı bütçeleme sistemine geçilmesi öngörülmektedir. • Bütçe hazırlama ve uygulama süreçlerinde kamu idarelerinin inisiyatifleri artırılmaktadır. • Kamuda muhasebe birliği sağlanmaktadır. • Kamu maliyesine ilişkin istatistiklerin hazırlanması ve kamuoyuna sunulması öngörülmekte ve mali yönetimde saydamlık artırılmaktadır. • Sayıştay denetiminin kapsamı genişletilmektedir. • Kamu mali yönetiminde şeffaflığı sağlayacak düzenlemeler yapılmaktır. Harcama öncesi kontrol süreci hızlandırılmakta ve Sayıştay’ın harcama öncesi kontrol yetkileri kaldırılmaktadır. Vergi harcamalarının bütçe süreci ile birlikte değerlendirilmesi zorunluluğu doğmakta ve hükümet bütçelerinin yasama organlarında görüşülmesi gerekliliğinin demokratik gerekçeleri vergi harcamaları için de geçerli olmak durumundadır. IMF bir süredir, “Mali Saydamlık Konusunda İyi Uygulamalar İlkeleri” adını verdiği ve uygulamalardan elde edilen deneyimleri de göz önünde tutarak güncelleştirdiği ilkeler bütünü yayınlamaktadır.20 Bu ilkeler bütününün en son gözden geçirilmiş hali IMF Yönetim Kurulu tarafından 23 Mart 2001 tarihinde kabul edilmiştir. IMF mali saydamlığın, iyi yönetişim hedefine en büyük katkıyı yapacağına inanmakta ve bunun mali politikaların oluşturulması ve sonuçları hakkında kamuoyunda daha yetkin tartışmalara neden olacağını, hükümetleri mali politikaların uygulanması konusunda daha sorumlu kılacağını ve bu nedenlerle makroekonomik politika ve tercihlerin kamuoyunca daha iyi anlaşılacağını ve inanırlılığının güçleneceğini düşünmektedir. 20 http://www.imf.org/external/np/fad/trans/index.htm IMF, The Code of Good Practices on Fiscal Transparency 158 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ Mali saydamlık ilkeleri bütününün oluşturulmasının temel amaçlardan birisi de hükümetlerin faaliyetleri hakkındaki bilgilerin kamuya sunulması olup söz konusu ilkelerin “Bilginin Kamuya Açıklığı” başlıklı ikinci bölümünde “Vergi harcamalarını açıklayan raporlar bütçe dokümanlarının bir parçası olmalıdır.” ilkesine yer verilmiştir. Diğer ilkeler gibi bu ilkenin açıklamaları da IMF tarafından uygulamaya rehber olması amacıyla yayınlanan “Mali Saydamlık Kılavuzu”nda21 yer almaktadır. Buna göre; vergi harcamaları etkileri bakımından sıklıkla normal harcama programları ile özdeştirler ve bir kez yürürlüğe girdikten sonra yasama organının yıllık biçimsel onayını gerektirmezler ve bu nedenle normal harcama programları ile aynı derecede incelemeye konu olmamaktadırlar. Vergi harcamalarının sayısındaki artış yine bu nedenle saydamlığın önemli derecede kaybolmasına neden olacaktır. Ayrıca; merkezi hükümetin vergi harcamalarının bir rapor olarak bütçe dokümanlarına eklenmesi mali saydamlığın temel gereği olarak nitelendirilmiştir. Bu raporlar (vergi harcaması olarak nitelendirilen) her bir düzenlemenin kamusal amacını, yürürlük süresini ve bu düzenlemeden kimlerin yararlanmasının tasarlandığı göstermelidir ve önemli vergi harcamaları mümkün olduğunca hesaplanmalıdır. 1. 8.2. Kamu Mali Yönetimi Ve Kontrol Kanunu Tasarısının Olumsuz Yönleri 2. 8.2.1. Mali Saydamlık Açısından Düzenleyici ve denetleyici kurumların kanun kapsamına alındıktan sonra Kanunun pek çok hükmünden muaf tutulması isabetli olmamıştır. Kanunun 6’ncı maddesinde, Kanuna ekli (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idarelerinin tüm gelirleri Hazine veznelerine girer, giderleri bu veznelerden ödeneceği ifadesinin mefhumu muhalifi diğer cetvellerde yer alanların buna tabi olmadıklarıdır. Buna Hazine saymanlıklarına ilişkin istisnalar da eklendiğinde gerçek anlamda bir hazine birliği tesisisinin gerçekleşemediği görülmektedir.22 3. 8.2.2. Anayasal Yetki Açısından 4. 8.2.2.1. Kamu Mali Yönetiminde Yeniden Yapılanma Öngörülmemektedir Bütçe, nakit ve borçlanma yönetiminde bütünselliğin sağlanması için herhangi bir düzenleme öngörmemektedir. Kamu mali yönetimi konusundaki yetki dağınıklığı giderilmediğinden tasarının getirdiği olumlu müesseselerin başarı şansı oldukça düşmektedir. 8.2.2.2. Bütçenin Hazırlık, Uygulama Ve Denetim Sürecinde Üst Yöneticilerin Ön Plana Çıkması Anayasa İle Uyumlu Değildir Kamu kaynaklarının kullanımı ve denetimi konusundaki bütün inisiyatif siyasi otoriteden alınarak bürokrat olan kamu üst yöneticilerine geçmektedir. Bu 21 http://www.imf.org/external/np/fad/trans/manual.htm Transparency 22 Doğan BAYAR, a.g.m., s.50-51 159 IMF, Manual on Fiscal MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ tür bir kamu mali yönetimi ve kontrol sistemi, Anayasa’da öngörülen kamu yönetimi ve sorumluluk sistemi ile uyumlu değildir. Anayasa’nın 112’nci maddesinde, her bakanın başbakana karşı sorumlu olup ayrıca kendi yetkisi içindeki işlerden ve emri altındakilerin eylem ve işlemlerinden de sorumlu oldukları belirtilmektedir. Ayrıca, her bakan TBMM’ne karşı siyasi sorumluluğu bulunmaktadır. 8.2.2.3. Kanun Kapsamında İlkesizlik ve Hazine Birliğine Aykırılık Özel bütçeli idareler için iki ayrı cetvel düzenlenmiş olması, bunlara mali anlamda farklı özerklik kriterleri ve dereceleri yaratılmasına sebep olmuştur. Oysa, özel bütçeli idareler merkezi yönetime idari vesayet bağı ile bağlı hizmet yerinden yönetimleridir. İdari vesayet bağının, mali yönetim kapsamlı bir kanunda kopartılması, Anayasanın 8 ve 123’üncü maddelerine aykırılık teşkil etmektedir. İdari yapılanma, Anayasa ve teşkilat kanunlarıyla düzenlenir; mali usul kanununda bu ilişkilerin yeniden ve Anayasadan farklı bir mantıkla düzenlenmeye çalışılması doğru olmamıştır. Keza, kendi tüzel kişilikleri bulunan, TCK, DSİ, SHÇEK gibi kimi kamu kurum ve kuruluşlarının Devlet tüzel kişiliğine dahil edilmesi de aynı hatanın diğer bir açılımı olmuştur. 8.2.3. Denetim Açısından 8.2.3.1. Oluşturulan Bütçe Ve Mali Denetim Sistemi Herhangi Bir Garanti Mekanizmasına Sahip Değildir Maliye Bakanlığı mali kontrol ile ilgili bütün yetkilerini kaybederken, kurulmakta olan ve başarı şansı henüz test edilmemiş bir sistemin oluşturduğu denetim mekanizması ile yetinilerek Maliye Bakanına mali denetim konusunda herhangi bir rol verilmemektedir. Maliye Bakanına sistemin noksanlık ve zaaflarını giderme konusunda verilen yetkiler fiilen kullanılamaz hale getirilmektedir. Maliye Bakanına oluşturulan mali yönetim ve iç kontrol sistemlerini gözetleme sorumluluğu verilirken, bu sorumluluğun yerine getirilmesini sağlayacak gerekli araçlara sahip olması önlenmektedir. Siyasi otorite, kamuoyu ve TBMM’ne karşı sorumlu olurken bütçe sürecindeki rolü asgariye inmektedir. Harcama sürecinde bürokrasi odaklı bir yapının oluşturulması, uluslararası ve Avrupa standartlarınca öngörülen bir durum değildir. Bu gelişme demokratik teamüllere de uygun değildir. 8.2.3.2. Kurulan İç Denetim Sistemi Önemli Sakıncalar İçermektedir Oluşturulan iç denetim sisteminde; - iç denetim münhasıran üst yöneticilere (bakanlıklarda müsteşar, diğer kamu idarelerinde en üst yönetici, il özel idarelerinde vali, ilçelerde kaymakam, belediyelerde ise belediye başkanı) bağlı iç denetçiler tarafından yapılması öngörülmekte; - müfettişlerin iç denetim yapma yetkileri sona ermekte; - siyasi otoritenin rolü asgari düzeye indirildiği gibi, yönetsel otoritenin mali işlemlerini denetlemesini sağlayacak bir mekanizma öngörülmemekte; 160 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ - iç denetim ile teftiş-soruşturma fonksiyonları arasında kesin bir ayırıma gidilmekte; - iç denetçilerin atanma ve görevden alınmaları üst yöneticilere bırakılmaktadır. Kamu üst yöneticilerinin atamalarında liyakat sistemine uygun olmayan atamaların yapılmasının oldukça sıkça görülen bir durum olduğu ve iç denetçilerin atanma ve görevden alınmalarının oldukça kolaylaştırıldığı hususları hesaba katıldığında yolsuzluklarla mücadele açısından sistemin başarı şansı oldukça düşmektedir. 8.2.3.3. Üst Yönetici ve Harcama Yetkilisinin Mali Sorumlulukları Üst yöneticiler bütçe uygulamasından sorumlu tutulmakta fakat işlem sürecinden kopmaktadır. Üst yönetici bu sorumluluğunu yerine getirirken, harcama yetkililerinden ve diğer görevlilerden gelecek raporlara bağlı kalacaktır. Üst yöneticinin gözetim yükümlülüğün uygulama sorumluluğu haline getirilmesi ve uygulamanın dışına itilmesi hatalı olmuştur. Yine, harcama yetkilisinin sorumluluğunun harcama talimatı ile sınırlandırılması bir dokunulmazlık görüntüsü vermektedir. Doğru talimatlar karşısında harcama yetkilisine mali sorumluluk yüklemek ümkün görünmemektedir.23 Harcama yetkilisine sadece verdiği talimattan değil, bunun uygulanması sonucu doğan usulsüzlük ve yolsuzluklardan dolayı da hesap sorulması ve hakkında hüküm tesisi gerekmektedir. 8.3. 5018 sayılı Kanundaki Eksikliklere İlişkin Öneriler Bütçe sorumlulukları konusundaki dağınıklığın ve disiplinsizliğin giderilmesi amacıyla cari-yatırım ve transfer bütçesinin yönetimi tek bir bakanlık altında birleştirilmelidir. Bütçenin hazırlık, uygulama ve denetim süreçleri siyasi otoritenin sorumluluğuna verilmelidir. İç denetim, teftiş-soruşturma ile iç denetim fonksiyonlarının uyum içinde yürütülmesi ve iç denetim sisteminin başarı şansının artırılması açısından teftiş kurulları bünyesinde ancak ayrı bir fonksiyon olarak örgütlendirilmelidir. Sistemin zaaflarının ortadan kaldırılması ve güçlendirilmesi açısından Maliye Bakanının genel mali denetim yaptırma yetkisi korunmalıdır. Özel bütçeli idareler için tek cetvel düzenlenmeli; düzenleyici ve denetleyici kurumların kanun kapsamındaki yeri diğer kurumlar paralelinde tutulmalıdır. Hazine Birliği her üç cetvel itibariyle de sağlanmalı, Hazine Müsteşarlığına ait istisna hükümleri kaldırılmalıdır. 23 Doğan BAYAR, a.g.m., s.54-55 161 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ 9. SONUÇ 5018 sayılı Kanun, daha önce mali yapıda kendisini somut olarak göstermeyen mali saydamlık ilkesi hayata geçirmek; hesap verebilirliği daha etkin kılmak; bütçe sürecini ve denetimini strateji ve performans ayaklarıyla donatmak; etkin bir iç kontrol mekanizması sağlamak temelleri üzerine kurulmuş bir kanundur. Kanun, bütçe, nakit ve borçlanma yönetiminde bütünselliğin sağlanması için herhangi bir düzenleme öngörmemekte; gerçek anlamda bir hazine birliği tesisisinin gerçekleşemediği görülmektedir. Bütçenin hazırlık, uygulama ve denetim sürecinde üst yöneticilerin ön plana çıkması anayasa ile uyumlu değildir. Oluşturulan bütçe ve mali denetim sistemi herhangi bir garanti mekanizmasına sahip değildir. Kurulan iç denetim sistemi önemli sakıncalar içermektedir Dağınıklığın ve disiplinsizliğin giderilmesi amacıyla cari-yatırım ve transfer bütçesinin yönetimi tek bir bakanlık altında birleştirilmeli, iç denetim, teftiş-soruşturma ile iç denetim fonksiyonlarının uyum içinde yürütülmesi açısından teftiş kurulları bünyesinde ancak ayrı bir fonksiyon olarak örgütlendirilmelidir. Hazine birliği her üç cetvel itibariyle de sağlanmalı, Hazine Müsteşarlığına ait istisna hükümleri kaldırılmalıdır. 162 MALİYE DERGİSİ Osman SARAÇ KAYNAKÇA : - Ahmet ARSLAN, “Türk Kamu Mali Yönetim Sisteminin Sorunları”, www.mukder.org.tr - İzak ATİYAS, Şerif SAYIN, “Devletin Mali ve Performans Saydamlığı”, www.tesev.org.tr - Doğan BAYAR, “Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu Ne Getir(m)iyor?”, Maliye Dergisi, sayı:144, s.47-62 - Doğan BAYAR, “Kamu Yönetiminin Temel Kanunları”, Maliye Dergisi, sayı:145, s.5-36 - A.Alpay DİKMEN, “Kamu Mali Yönetim ve Kontrol Kanunu Tasarısı Üzerine Değerlendirmeler”, Cumhuriyet, 7.11.2003 - İhsan GÖREN, 23/Kasım/1999 Tarihinde İstanbul/Divan Otel’de Düzenlenen, “Kamu Mali Yönetiminin Yeniden Düzenlenmesi Bağlamında Sayıştay” Konulu Seminer, www.tesev.org.tr - Fikret GÜLEN, “Dış Denetim Sitemi Nasıl Tasarlanmalı”, www.tesev.org.tr - Fikret GÜLEN, “Hesap Verme Sorumluluğu ve Bağımsız Kurullar”, http://www.tesev.org.tr/etkinlik/denetim_anasayfa.php - Erkan KARAASLAN, “Harcama Öncesi Mali Kontrol”, www.mukder.org.tr 5. - Baki KERİMOĞLU, “Kamu Mali Yönetimi Ve Mali Kontrol Kanunu Tasarısı: Mali Kontrol, Sorumluluk Ve Görev Dağılımı”, www.muhasebat. gov.tr - Eyüp KIZILKAYA, “5018 Sayılı Kanuna Göre Kamu Zararı”, Mali Kılavuz, sayı: 26 Ekim-Aralık 2004 - Oğuz OYAN, “Kamu Mali Yönetiminde Sözde Reform”, www.bagimsizsosyalbilimciler.org - Fikri UÇAK, Genel Muhasebe Kanunu, 2. Baskı, Ankara 1999 - “Dünyada ve Türkiye’de Yüksek Denetim Kurumları”, www.tesev.org.tr - Kamu Kuruluşları İçin Stratejik Planlama Kılavuzu, DPT Yayını, Ankara 2003, s.4 - “Kamu Denetim Sisteminin Yeniden Yapılandırılması Konusunda TESEV Görüş ve Önerileri”, http://www.tesev.org.tr/etkinlik/denetim_rapor2004. doc - Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu Tasarısı ve Plan ve Bütçe Komisyonu Raporu (1/692), Dönem : 22, Yasama Yılı : 2, TBMM (S. Sayısı : 302) - Kamu Mali Yönetim Reformu Arenası Sonuç Raporu, Stratejik Teknik Ekonomik Araştırmalar Merkezi (STEAM) Tarafından, 10-11 Temmuz 2002 Tarihinde Ankara Hilton Otel’de Gerçekleştirilen Seminer Bildirgesi, http://www.steam.com.tr/kmyasonucraporu.html 163
